Czy możliwe jest zastosowanie stawki VAT 8 proc., tj. właściwej dla wody i odbioru ścieków, przy usłudze najmu lokalu użytkowego bądź mieszkalnego, w sytuacji gdy najemcy obciążani są miesięcznie:

1) czynszem,

2) ?opłatą ryczałtową za wodę (brak licznika),

3) ?opłatą ryczałtową za nieczystości płynne,

4) ?opłatą ryczałtową za centralne ogrzewanie,

5) ?opłatą ryczałtową za ogrzanie ciepłej wody,

6) ?opłatą za nieczystości stałe, zgodnie z ustawą śmieciową.

Bardzo ważne w tej sprawie jest to, że wynajmujący sam jest bezpośrednio dostawcą wody (ma własny wodociąg), sam bezpośrednio odprowadza ścieki (ma własną oczyszczalnię) i sam bezpośrednio ogrzewa pomieszczenia i wodę (ma własną kotłownię).

Czy zatem media (tj. dostawa wody, odbiór ścieków, c.o. i c.w.) dostarczane przez wynajmującego – przy jednoczesnym świadczeniu usługi najmu oraz samodzielnej i bezpośredniej dostawy tych mediów – mogą być opodatkowane według właściwej dla tych mediów stawki VAT? – pyta czytelnik.

Gdy podatnik VAT jest zarówno wynajmującym, jak ?i dostawcą mediów takich jak: woda, ścieki i ogrzewanie, to dostarczanie (odbieranie) ich najemcom jest opodatkowane zawsze według stawki VAT właściwej nie dla najmu, ale dla mediów.

Podwójna rola

Nie stosuje się wówczas zasady opodatkowania świadczeń złożonych. Polega ona na tym, że świadcząc jednocześnie kilka czynności i ustalając właściwą stawkę VAT dla ich całego kompleksu, podatnik musi przyjąć dla tego świadczenia jednolitą stawkę VAT lub jednolite zwolnienie od VAT, biorąc pod uwagę charakter czynności głównej (podstawowej).

Innymi słowy, ze świadczeniem złożonym nie mamy do czynienia, gdy podatnik VAT jest nie tylko wynajmującym, lecz także pełni inną rolę, czyli jednocześnie i bezpośrednio dostarcza wodę (ma własny wodociąg), odprowadza ścieki (ma własną oczyszczalnię), ogrzewa pomieszczenia i wodę (ma własną kotłownię). Wówczas bezsporne jest stosowanie przez niego stawek właściwych dla tych mediów. Czyli zarówno przy najmie mieszkalnym, jak i najmie użytkowym będą to stawki właściwe nie dla tego najmu (czyli odpowiednio: zwolnienie od VAT i stawka ?23 proc.), ale odpowiednio: na dostawę wody (8 proc.), na odbiór ścieków (8 proc.) oraz na c.o. i c.w. (23 proc.).

Także przy ryczałcie

Możliwe jest zatem stosowanie przez wynajmującego będącego jednocześnie dostawcą mediów na dostawę wody ?i odbiór ścieków stawki VAT ?w wysokości 8 proc. (zgodnie z poz. 140, 141 i 142 załącznika nr 3 do ustawy o VAT) oraz ?na ogrzewanie pomieszczeń ?i ciepłą wodę, stawki VAT ?w wysokości podstawowej, ?23 proc. I to nawet wtedy, gdy wynajmujący pobiera za te media odpłatność ryczałtową, ?a nie dokładną i zgodną ze wskazaniami licznika.

Dostawca mediów ma bowiem – i zawsze musi mieć ?– zagwarantowaną możliwość stosowania właściwych stawek VAT na dostarczane przez siebie bezpośrednio media. I to niezależnie od formy ustalania płatności (ryczałtem lub wg wskazań licznika) oraz niezależnie od innych swoich świadczeń.

WSA próbował zanegować...

Jak bowiem a contrario wynika z wyroku WSA w Krakowie z 13 kwietnia 2012r. (I SA/Kr 1835/11), gdyby obowiązek dostarczania wody do lokali ?i odprowadzanie ścieków od najemcy był obowiązkiem nie wynajmującego, lecz przedsiębiorstwa wodociągowego, stosowanie stawek właściwych na te media byłoby dla wszystkich bezsporne.

Analizując sprawę stawek dla mediów przy świadczeniu usługi najmu, WSA w Krakowie stwierdził, że „w świetle zawartych umów usługi wynajmu lokali obejmowały także obowiązek dostarczania przez wynajmującego (a nie przez przedsiębiorstwo wodociągowe) wody do lokali i odprowadzanie ścieków. Najemcy lokali nie mieli zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów oraz odbiorcą nieczystości". W związku ze świadczeniem usługi najmu wynajmująca – zgodnie z umową – oprócz czynszu obciążała najemcę również kosztami mediów i opłatami za wywóz nieczystości. Zatem należności za te usługi były – zdaniem WSA w Krakowie – świadczeniem należnym wynajmującemu z tytułu umowy najmu lokalu, a nie z tytułu odsprzedaży mediów i usług wywozu nieczystości. Żaden bowiem ?z najemców nie byłby zainteresowany zakupem samych mediów, gdyby nie najmował lokalu, który bez mediów nie byłby zdatny do użytku.

Podsumowując, WSA w Krakowie stwierdził, że wydatki ?za media i inne koszty związane z eksploatacją nieruchomości są opodatkowane stawką właściwą dla świadczonych usług najmu.

...ale była kasacja

Jednak NSA, rozpoznając kasację od wyroku WSA ?w Krakowie, w wyroku z 27 sierpnia 2013 r. (I FSK 1141/12) uznał za błędny pogląd organu podatkowego oraz sądu ?I instancji, że w zaistniałym ?w sprawie stanie faktycznym za podstawę opodatkowania należy uznać kwotę obrotu wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez wynajmującą od najemców, tj. kwotę czynszu łącznie z kosztami za dostawę mediów i odbiór nieczystości. Stwierdził bowiem, że każde ze świadczeń powinno być odrębnie opodatkowane, i to nawet w sytuacji, gdy dostarczanie wody do lokali i odprowadzenie ścieków było obowiązkiem wynajmującego, ?a nie przedsiębiorstwa wodociągowego.

Tym bardziej zatem, jeśli obowiązek dostarczania wody do lokali i odprowadzanie ścieków od najemcy jest obowiązkiem nie wynajmującego, lecz przedsiębiorstwa wodociągowego, stosowanie stawek właściwych na te media, czyli ?8 proc., powinno być bezsporne.

—Elżbieta Rogala, niezależny ekspert ?i wykładowca VAT, ?www.elzbietarogala.pl