Sprzedaż bonów podarunkowych – skutki w CIT

Tak uznała Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z 3 stycznia 2014 r. (ILPB3/423-476/13-2/PR).

Sprawa dotyczyła podatnika działającego ?w branży hotelarskiej. W celu zwiększenia sprzedaży swoich usług podatnik planował wprowadzenie bonów podarunkowych, które (jeśli będą wykorzystane w terminie określonym datą ważności) będą pozwalały okazicielowi na zakup różnych usług i towarów w hotelach podatnika. W chwili nabycia bonu podarunkowego nie są jeszcze znane konkretne usługi czy towary, które zamówi osoba będąca posiadaczem bonu i na które go zrealizuje. Nie każdy ze sprzedanych w ten sposób bonów podarunkowych musi zostać – przez osobę, na której rzecz został wydany – wykorzystany w okresie swojej ważności. Bon towarowy może zostać wykorzystany na zakup wielu usług, np. gastronomicznych ?w hotelowej restauracji czy usługi noclegu ?w hotelu. Jeżeli sumaryczna wartość usług nabytych przez posiadacza bonu podarunkowego będzie wyższa niż jego nominalna wartość, klient będzie musiał dopłacić różnicę. Gdy natomiast wartość bonu podarunkowego będzie wyższa niż wartość zamówionych usług, osoba będąca jego posiadaczem nie otrzymuje zwrotu różnicy. Raz wydanego przez podatnika bonu podarunkowego nie można również zwrócić bądź w inny sposób wymienić na gotówkę.

Podatnik zwrócił się do organu podatkowego z pytaniem o moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży bonu podarunkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Jego zdaniem obowiązek podatkowy powstanie w tym przypadku dopiero w momencie wydania towaru lub wykonania usługi, gdy osoba będąca posiadaczem bonu podarunkowego ureguluje nim zapłatę za sprzedany towar lub wykonaną usługę, a fakt taki zostanie zarejestrowany ?w kasie fiskalnej.

Fiskus podzielił stanowisko podatnika, stwierdzając, że zapłatę za bon należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wydania towaru/wykonania usługi. Tego rodzaju przysporzenia są bowiem wyłączone ?z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 ?pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przychód podatkowy ze sprzedaży bonu podarunkowego powinien być rozpoznany dopiero w momencie wydania towaru/wykonania usługi. Natomiast w sytuacji, gdy ?w oznaczonym terminie klient nie zrealizuje bonu, przychód powstanie w dniu upływu terminu jego ważności. Ponadto ?w przypadku, gdy łączna wartość brutto zakupionych towarów/usług będzie niższa od wartości nominalnej bonu, nadwyżka wartości bonu ponad wartość zakupionych towarów/usług będzie stanowiła przychód podatkowy w momencie wymiany bonu na towar/usługę.

Mariusz ?Nowak, konsultant w Dziale Prawnopodatkowym PwC

Stanowisko prezentowane przez podatnika było już niejednokrotnie podzielane przez organy podatkowe. Wciąż jednak budzi wątpliwości części podmiotów wystawiających i sprzedających bony podarunkowe/towarowe.

Powszechne wśród organów podatkowych jest stanowisko, zgodnie z którym bony podarunkowe nie są rzeczą, prawem majątkowym czy świadczeniem usług (zostało to potwierdzone ?np. w interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie ?z 17 października 2013 r., IPPB2/436-377/13-4/MZ), lecz jedynie dokumentami potwierdzającymi uprawnienie okaziciela do zakupu, w terminie ich ważności, określonych towarów czy usług. Trzeba zatem stwierdzić, że w praktyce bony stanowią pewną formę zamiennika pieniądza, a do wyboru i nabycia określonej ilości towarów czy usług dojdzie dopiero w momencie wykorzystania bonu. Taki charakter zapłaty za nabycie bonu podarunkowego jest w szczególności widoczny, gdy bon uprawnia do zakupu różnego rodzaju usług czy towarów mogących się różnić zarówno formą, jak i wartością (np. usługi gastronomiczne ?i hotelowe oferowane przez podatnika).

Zgodnie z przepisami ustawy o CIT przychodem mogą być nie tylko np. otrzymane pieniądze, ale również przychody należne, nawet gdy nie zostały otrzymane. Jak słusznie jednak zauważył podatnik i potwierdził organ podatkowy, zapłata za bon dotyczy dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w przyszłości i w myśl art. 12 ust. 4 ?pkt 1 ustawy o CIT wyłączona jest z przychodów jako rodzaj wpłaty na poczet przyszłych dostaw towarów i usług.

Organ podatkowy również słusznie wskazał, że niewykorzystanie bonu w terminie jego ważności powoduje obowiązek rozpoznania przychodu ?w ostatnim dniu ważności bonu. W takiej sytuacji nie dojdzie do wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego czy wykonania usługi, czego ?nie można było być pewnym przed upływem terminu ważności bonu. Z tego względu zapłatę za bon, będącą przychodem jako otrzymane pieniądze, w takim przypadku rozpoznaje się ?dla celów CIT w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego (termin ważności bonu) – zgodnie z art. 12 ust. 3c. Takie stanowisko wyraziła m.in. Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 15 lipca 2010 r. (ITPB3/423-224/10/AW).

Wątpliwości mogą powstać, gdy wartość zakupionych przez klienta towarów i usług jest niższa od wartości bonu. Zasadne jest twierdzenie, że gdy zasady, na jakich bon zakupiono, pozwalają na jego wykorzystanie przy kolejnych zakupach towarów i usług aż do osiągnięcia pełnej wartości nominalnej, to przychód będzie powstawał proporcjonalnie – w momencie tych transakcji. ?Z inną sytuacją mamy do czynienia, gdy bon wykorzystany częściowo nie może być wykorzystany ponownie. Tym bardziej że powszechną praktyką rynkową jest niezwracanie korzystającym z bonów różnicy między wartością towarów/usług a wartością nominalną bonów. Należy w takim przypadku zgodzić się ze stanowiskiem prezentowanym w części interpretacji podatkowych, zgodnie z którym przychód z takiej nadwyżki powstanie w momencie wymiany bonu na towar lub usługę, a nie terminu ważności bonu. ?Takie stanowisko podzieliła np. Izba Skarbowa ?w Warszawie w interpretacji z 28 lutego 2012 r. (IPPB5/423-77/11-2/RS).