Strata nie przedawnia się tak samo jak zobowiązanie podatkowe

Strata podatkowa nie jest elementem konstrukcyjnym zobowiązania podatkowego ?i dlatego nie przedawnia się na takich samych zasadach jak zobowiązanie podatkowe. Wystąpienie straty podatkowej ma wpływ na określenie podstawy opodatkowania. Dopóki nie przedawni się zobowiązanie podatkowe, ustalone przy uwzględnieniu straty poniesionej w latach poprzednich, organ podatkowy uprawniony jest do badania wysokości tej straty.

Zgodnie z art. 70 ordynacji podatkowej (dalej: o.p.) zobowiązanie podatkowe przedawnia się co do zasady z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Oznacza to, że organy podatkowe nie mogą korygować dochodu i zobowiązania podatkowego za okresy przedawnione.

Przykład

Zobowiązanie podatkowe w CIT powstało w 2007 r. Zobowiązanie to przedawniło się z upływem 31 grudnia 2012 r. Od 2013 r. organy podatkowe nie mogą korygować wysokości tego zobowiązania podatkowego.

Do 50 proc. w jednym roku

Jak wynika z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT (podobne przepisy są zawarte w ustawie ?o PIT), o wysokość straty poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych. Wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może jednak przekroczyć 50 proc. kwoty tej straty. Rozliczenie straty może zatem nastąpić ?w okresie nie krótszym niż ?2 lata podatkowe i nie dłuższym niż 5 lat podatkowych.

Przykład

Podatnik poniósł stratę ?w 2007 r. Postąpił prawidłowo, obniżając dochód uzyskany ?w latach 2008 i 2009 o stratę poniesioną w 2007 r.

Zgodnie z art. 24 o.p. organ podatkowy, w drodze decyzji, określa wysokość straty poniesionej przez podatnika, m.in. jeżeli wysokość poniesionej straty różni się od wysokości wykazanej w deklaracji. Powstaje tu jednak pytanie: do kiedy organy podatkowe mogą skorygować wysokość straty poniesionej przez podatnika? Czy uprawnienie organu podatkowego do wydania decyzji określającej wysokość straty ulega przedawnieniu w rozumieniu art. 70 o.p.?

Zgodnie z wyrokiem WSA ?w Białymstoku z 7 stycznia 2009 r. (I SA/Bk 509/08) „przedawnienie, o którym mowa w art. 70 ordynacji podatkowej powinno się odnosić do wszystkich elementów konstrukcyjnych podatku, które wynikają z tego samego obowiązku podatkowego, co potencjalne zobowiązanie podatkowe. Dotyczy to w szczególności straty podatkowej".

Przykład

Podatnik poniósł stratę ?w 2007 r. Podatnik obniżył dochód uzyskany w latach ?2008 i 2009 o stratę poniesioną ?w 2007 r. Stosując rozwiązanie zgodne z cytowanym ?wyrokiem WSA w Białymstoku, organ podatkowy utracił możliwość korygowania ?straty podatnika z upływem ?31 grudnia 2012 r.

NSA nie potwierdził

Korzystne dla podatników stanowisko WSA w Białymstoku zostało jednak zmienione, gdyż sprawa trafiła do NSA (wyrok z 27 sierpnia 2010 r., ?II FSK 583/09). Zgodnie z uzasadnieniem wyroku NSA „strata poniesiona przez podatnika w danym roku podatkowym nie jest elementem konstrukcyjnym zobowiązania podatkowego za dany rok, bowiem zobowiązanie takie powstaje tylko w razie wystąpienia dochodu. Ani w ordynacji podatkowej, ani w ustawie ?o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidziano wprost ograniczenia czasowego dla wydania decyzji, o której mowa w art. 24 ordynacji podatkowej."

Podobne niekorzystne dla podatników stanowisko prezentowane było w wyrokach NSA z 7 stycznia 2011 r. (II FSK 1566/09) oraz z 25 stycznia 2012 r. (II FSK 1345/10).

Zgodnie z wyrokiem NSA ?z 3 września 2013 r. (II FSK 2208/12) „prawo do wydania decyzji określającej wysokość straty, o której mowa w art. 24 ordynacji podatkowej, nie ulega przedawnieniu w rozumieniu art. 70 § 1 ordynacji podatkowej, gdyż nie dotyczy zobowiązania podatkowego, co jednak nie oznacza, że nie jest ograniczone w czasie. Decyzja określająca stratę na podstawie art. 24 ordynacji podatkowej może zostać wydana tak długo, jak długo możliwa jest weryfikacja deklaracji za rok podatkowy, w którym strata została odliczona."

Przykład

Podatnik poniósł stratę w 2007 r. Obniżył dochód uzyskany w latach 2008 i 2009 o stratę poniesioną ?w 2007 r. Weryfikacja deklaracji za rok podatkowy 2008 możliwa jest do 31 grudnia 2014 r., a za rok podatkowy 2009 do 31 grudnia  2015 r. Tak długo organ podatkowy będzie mógł weryfikować wysokość straty poniesionej w 2007 r.

Gdy nie obniżono dochodu

Nieco inaczej wygląda sytuacja, gdy podatnik nie odliczył straty od dochodu uzyskanego w pięciu najbliższych po sobie następujących latach. Zgodnie ?z wyrokiem NSA z 27 sierpnia 2010 r. (II FSK 583/09) „podatnik, ponosząc stratę w rozumieniu przepisów podatkowych ?w roku 2001, miał prawo do obniżenia o jej wysokość dochodu ?w najbliższych pięciu kolejno po sobie następujących latach podatkowych, czyli poczynając od 2002 r., a kończąc na 2006 r. Zobowiązanie podatkowe za rok 2002 przedawniło się stosownie do art. 70 § 1 ordynacji podatkowej z końcem 2008 r., natomiast za ostatni (z pięciu lat) rok 2006 – przedawni się ?w końcu 2012 r. Do tego czasu, ?w ocenie NSA, dopuszczalne byłoby wydanie – na podstawie ?art. 24 ordynacji podatkowej ?w zw. z art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, decyzji określającej wysokość straty za 2001 r."