Funkcjonowanie w specjalnej strefie ekonomicznej (SSE) daje podmiotom gospodarczym osiągającym zyski korzyści w postaci środków pieniężnych, które w standardowych warunkach musiałyby zostać przeznaczone na zapłatę podatku dochodowego.
Problem może się pojawić, kiedy spółka, zamiast osiągać zysk na działalności prowadzonej w SSE, zaczyna ponosić stratę.
Poziom pomocy
Kością niezgody podatników z organami podatkowymi stała się właśnie możliwość odliczenia takiej straty z działalności w SSE. Dlaczego tak się dzieje? Otóż w przypadku zwolnienia dochodów uzyskiwanych z działalności na terenie SSE nie mamy do czynienia z typowym zwolnieniem przedmiotowym, gdyż zwolnienie to ma ściśle ustalone granice, tj. określony jest dopuszczalny poziom pomocy publicznej wynikający z poniesionych przez spółkę wydatków kwalifikowanych.
Po wykorzystaniu limitu podatnik powraca do opodatkowania CIT na ogólnych zasadach. Konsekwencją tego jest konieczność ustalania na bieżąco przez podatnika dochodu zgodnie z zasadami wskazanymi przez przepisy ustawy CIT i monitorowania zakresu wykorzystania swojego limitu zwolnienia. Stąd też możliwość wykorzystania straty dla podmiotów prowadzących działalność na terenie SSE jest istotna w kontekście korzystania ze zwolnienia z CIT.
Jak ustalić stratę
Ustawa o CIT nie zawiera szczegółowych przepisów w zakresie ustalania dochodu z działalności prowadzonej na terenie SSE. Podatnik może jedynie posłużyć się przepisami ogólnymi, w tym z art. 7 ustawy CIT.
Przepisy jako przedmiot opodatkowania CIT wskazują co do zasady dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Dochód stanowi nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W przypadku kiedy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, powstaje strata podatkowa. Należy zauważyć, że ustawodawca, definiując pojęcia dochodu i straty, nie wskazał jednoznacznie, że mają one się odnosić wyłącznie do działalności opodatkowanej podatnika.
Najważniejsze z punktu widzenia podatnika jest to, że o wysokość straty można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych. Wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może jednak przekroczyć 50 proc. kwoty tej straty. Literalnie przepisy w zakresie odliczenia straty nie wskazują na ograniczenie takiej możliwości wyłącznie do działalności opodatkowanej podatnika.
Nie zawsze przepisy jednoznaczne
Analizując treść przepisów dotyczących ustalania dochodu i straty podatkowej, pewnym wydaje się bezwzględny zakaz łączenia źródeł przychodów i kosztów dotyczących działalności opodatkowanej i zwolnionej (tj. prowadzonej na terenie SSE). Natomiast trochę inną sytuację mamy w przypadku rozliczenia straty poniesionej na działalności w SSE – w tym zakresie przepisy nie wydają się już tak jednoznaczne.
Niemniej jednak z przepisów dotyczących ustalania dochodu podatkowego nie wynika brak możliwości uwzględniania strat z działalności zwolnionej przy ustalaniu wyniku z takiej działalności. W rezultacie, biorąc jeszcze pod uwagę brzmienie przepisów definiujących dochód oraz stratę, a także regulujących sposób odliczenia straty dopuszczalne wydaje się rozliczenie potencjalnej straty wygenerowanej na działalności zwolnionej (prowadzonej na terenie SSE) z dochodem z takiej działalności.
Odmienna niż powyższa interpretacja przepisów mogłaby prowadzić do nierównego traktowania podmiotów prowadzących działalność na terenie SSE i korzystających ze zwolnienia oraz podmiotów działających poza SSE.
Interpretacje fiskusa
Stanowisko organów podatkowych w zakresie możliwości rozliczenia straty osiągniętej na działalności w SSE z dochodem na takiej działalności osiągniętym w kolejnych latach nie pozostawia podatnikowi żadnej nadziei. Jest ono jednolite i zgodnie z nim podatnik prowadzący działalność w SSE nie ma możliwości odliczenia straty uzyskanej na działalności prowadzonej w SSE od dochodu osiągniętego w kolejnych latach na tej działalności.
Władze podatkowe jednomyślnie stwierdzają, że w przypadku prowadzenia działalności w SSE nie występuje strata podatkowa w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy CIT. W ich ocenie nadwyżka kosztów nad przychodami z takiej działalności będzie stanowić wyłącznie stratę w wymiarze ekonomicznym.
Co więcej, organy podatkowe zajmują również negatywne dla podatnika stanowisko w zakresie możliwości odliczenia straty w przypadku, gdy spółce cofnięte zostanie zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie SSE i tym samym utraci ona prawo do zwolnienia w CIT.
Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w swoim orzeczeniu z 23 lutego 2012 roku (I SA/Wr 1723/11) stwierdził, że „ (...) skutkiem cofnięcia zezwolenia (utraty zwolnienia) jest obowiązek modyfikacji podstawy opodatkowania bądź wysokości straty osiągniętych współcześnie o kwoty dochodu z działalności strefowej i jest to jedyne, wyraźnie nakreślone następstwo cofnięcia zezwolenia na wykonywanie działalności w SSE" i w konsekwencji „,nie można zaaprobować generalnego wniosku skargi, że rozliczeniu podlega również strata osiągnięta w okresie działalności na terenie strefy na podstawie zezwolenia (zanim zezwolenie cofnięto)".
Mając na uwadze powyższe, może się okazać, że w przypadku nie najlepszych wyników osiąganych przez podatnika wejście do SSE nie zawsze będzie dla niego korzystne.
Czego nie uwzględnia się w dochodzie
Podatnik przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie ma prawa uwzględnić między innymi przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Polski, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.
Monika Gronowska jest starszym konsultantem w zespole Audit of Tax w dziale doradztwa podatkowego i prawnego PwC
Rafał Pulsakowski, starszy menedżer w zespole State Aid w dziale doradztwa podatkowego i prawnego PwC
