Tak wynika z wyroku WSA w Poznaniu 12 października 2012 r. (I SA/Po 324/12).
Spółka sprzedaje towary w sieci salonów w centrach handlowych. Aby dostosować lokal do własnych potrzeb, ponosi wydatki adaptacyjne, które są inwestycjami w obcych środkach trwałych i dokonuje od nich odpisów amortyzacyjnych według stawki 10 proc. Zdarza się, że po zakończeniu czasu trwania umowy najmu spółka jej nie przedłuża z przyczyn ekonomicznych.
Może wtedy dojść do sytuacji, w której kolejny najemca albo właściciel centrum handlowego zwraca jej część nakładów adaptacyjnych albo spółka dokonuje fizycznej likwidacji nakładów i doprowadza lokal do stanu pierwotnego. Zdarza się też, że nie dokonuje ona fizycznej likwidacji wszystkich elementów, ponieważ powoduje to dodatkowe koszty albo likwidacja pogorszyłaby stan zdawanego lokalu. Bywa też tak, że spółka wypowiada umowę przed jej zakończeniem.
We wniosku o interpretację indywidualną spółka zapytała, czy nieumorzona wartość inwestycji w obcym środku trwałym jest dla spółki (we wszystkich wymienionych przypadkach) kosztem uzyskania przychodu. Zdaniem wnioskodawczyni przedmiotowe wydatki są kosztem podatkowym, chyba że podjęte przez nią działania są spowodowane zmianą rodzaju prowadzonej działalności.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Organ podatkowy tylko w części zgodził się ze spółką. W jego ocenie, gdy spółka nie dokona fizycznej likwidacji, nie będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej części tej inwestycji.
Sąd administracyjny uchylił tę interpretację i powołał się na uchwałę NSA z 25 czerwca 2012 r. (II FPS 2/12). Podkreślił, że nie doszło do zmiany rodzaju działalności, a więc spółka ma prawo zaliczyć wydatki do kosztów, które spełniają cele określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.
Klaudia Kurzawińska, współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte
Konrad Kurpiewski konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe Sp. z o.o. (biuro w Warszawie)
Komentuje Konrad Kurpiewski, konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe Sp. z o.o. (biuro w Warszawie)
Podstawowe zagadnienie, które było przedmiotem rozstrzygnięcia WSA w Poznaniu w komentowanym wyroku, dotyczy interpretacji art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.
Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności podatnika.
Orzeczenie sądu dotyczy sytuacji, w której podatnik wynajmuje na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności lokale w centrach handlowych. Co powszechnie przyjęte w obrocie gospodarczym, ponosi on wydatki na dostosowanie poszczególnych lokali do swoich potrzeb.
W związku z wygasaniem konkretnych umów lub w sytuacji ich wypowiedzenia przez podatnika, istnieje konieczność rozliczenia nakładów poniesionych na dany lokal. Dochodzi wówczas do fizycznej likwidacji dokonanych w obcym środku trwałym inwestycji, przy czym nie zawsze jest to rozwiązanie gospodarczo uzasadnione. W takich przypadkach podatnik nie przeprowadza fizycznej likwidacji dokonanych nakładów.
Wobec tego, powziął on wątpliwość, czy niezamortyzowaną jeszcze część dokonanych inwestycji może potraktować jako koszt uzyskania przychodu. Minister finansów zajął w tej sprawie stanowisko negatywne w odniesieniu do sytuacji, gdy nie dochodzi do fizycznej likwidacji konkretnych nakładów inwestycyjnych. Uznał bowiem (zgodnie z dominującym wśród organów podatkowych stanowiskiem), że pojęcie „likwidacja" należy rozumieć wąsko.
W konsekwencji, wedle tego stanowiska, właściwe jest ścisłe, słownikowe rozumienie tego pojęcia i należy odnosić je wyłącznie do fizycznej likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym. W przeciwnym razie nakłady inwestycyjne nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu podatnika.
WSA w Poznaniu przyjął natomiast, że nie ma uzasadnienia pogląd, wedle którego likwidacja inwestycji w obcym środku trwałym musi być rozumiana wyłącznie jako jego fizyczne unicestwienie. Zdaniem sądu, przy spełnieniu w danej sytuacji ogólnych, określonych w ustawie o CIT, przesłanek uznania danych wydatków za koszty uzyskania przychodu przy braku zmiany rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności, niezamortyzowana jeszcze część poniesionych przez niego nakładów inwestycyjnych może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu.
Stanowisko WSA w Poznaniu jest w pewnym sensie efektem zastosowania do interpretacji przepisów prawa podatkowego tzw. wykładni gospodarczej. Zgodnie z jej głównymi założeniami, podatnik musi w swej działalności podejmować przede wszystkim racjonalne decyzje (takie jak np. wypowiedzenia umowy najmu, gdy jest to dla podatnika korzystne gospodarczo). Ponadto, powinien on podlegać adekwatnemu obciążeniu podatkowemu, tzn. mieć możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wszystkich poniesionych kosztów, w sytuacji gdy dane nakłady inwestycyjne utraciły dla niego ekonomiczną przydatność.
Skład orzekający w omawianym wyroku nawiązał do stanowiska zajętego przez NSA w uchwale jego 7 sędziów z 25 czerwca 2012 r. (II FPS 2/12), w której dostrzeżono potrzebę stosowania wykładni gospodarczej w ramach interpretacji przepisów prawa podatkowego.
