Tak orzekł NSA w Warszawie 6 września 2012 r. (II FSK 170/11).
Podatnik otrzymał od powiatowego inspektora nadzoru budowlanego pozwolenie na użytkowanie części budynku biurowego. Pozostałe fragmenty budynku w sensie konstrukcyjnym i technicznym zostały w całości wybudowane, ale nie uwzględniono ich w pozwoleniu ze względu na brak aranżacji i adaptacji pomieszczeń do potrzeb przyszłych najemców.
Spór w sprawie dotyczył momentu, w którym możliwe jest rozpoczęcie dokonywania odpisów amortyzacyjnych od budynku w sytuacji, gdy właściciel otrzymał pozwolenie na użytkowanie jedynie jego części. Zdaniem spółki budynek należy uznać za kompletny oraz zdatny do użytku w dniu uzyskania decyzji o pozwoleniu na jego użytkowanie, gdyż kompletne i zdatne do użytku są te budynki, które zawierają wszystkie elementy konstrukcyjnie potrzebne do prawidłowego funkcjonowania zgodnie z ich przeznaczeniem, bez narażania życia i zdrowia korzystających z nich osób. Ponadto budynek stanowi całość, a przepisy nie umożliwiają amortyzowania środków trwałych tylko od części rzeczywiście używanej.
Organ podatkowy zajął odmienne stanowisko, twierdząc, że opisany budynek nie spełnia przesłanki kompletności w rozumieniu art. 16a ustawy o CIT, ponieważ tylko jego część została oddana do użytkowania, przez co nie może być uznany za środek trwały. WSA we Wrocławiu uchylił interpretację, aprobując stanowisko podatnika. Również NSA uznał stanowisko podatnika za prawidłowe. Stwierdził, że jeżeli ustawodawca nie dopuszcza amortyzacji części budynku, to powinna ona dotyczyć całości. Zdaniem sądu przesłanki zdatności do użytku i kompletności budynku należy powiązać z okolicznością wykorzystywania budynku. W rezultacie nawet częściowe dopuszczenie budynku do użytkowania uprawnia do objęcia amortyzacją.
—Mateusz Macios współpracownik Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte
Michał Siekierzyński starszy menedżer doradca podatkowy w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte (biuro w Warszawie)
Michał Siekierzyński starszy menedżer doradca podatkowy w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte (biuro w Warszawie)
Wyrok NSA jest cennym głosem w dyskusji nad zagadnieniem amortyzowania inwestycji oddawanej do użytkowania etapami np. na skutek postępu komercjalizacji budynku.
Przepisy podatkowe wskazują, że amortyzacji podlegają budynki stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.
Wprowadza się je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Przepisy nie przewidują możliwości amortyzowania części budynku.
W doktrynie i orzecznictwie przyjęło się, że budynek kompletny i zdatny to użytku to taki, dla którego została wydana decyzja w sprawie pozwolenia na użytkowanie. Decyzja ta jest wydawana przez właściwe organy na podstawie ustawy – Prawo budowlane. Takie podejście pozwala na konkretne i mierzalne określenie momentu oddania do użytkowania. Pozwolenie na użytkowanie w odróżnieniu od prawa do amortyzacji może zostać wydane (jak w analizowanym przypadku) również w odniesieniu do części budynku lub z wyłączeniem części budynku. Tym samym powstaje pytanie, czy decyzja o pozwoleniu na użytkowanie części budynku powinna uprawniać podatników do rozpoczęcia amortyzacji całego budynku.
Rozpatrując poszczególne przypadki, sądy niejednokrotnie zajmowały stanowisko, że częściowe oddanie do użytkowania nie uprawnia do rozpoczęcia amortyzacji całego budynku. W omawianym wyroku mieliśmy jednak do czynienia z sytuacją, gdzie pozwolenie na użytkowanie zostało wydane dla całego budynku z wyjątkiem jednego piętra, na którym miały jeszcze zostać przeprowadzone dodatkowe prace wykończeniowe. Sąd uznał budynek za kompletny i zdatny do użytku. Mając na uwadze specyfikę rozpatrywanej sytuacji, należy zgodzić się ze stanowiskiem wskazanym przez sąd, w szczególności mając na uwadze, że brak użytkowania części budynku był związany raczej z warunkami biznesowymi (brak najemcy), a nie technicznymi.
Niemniej jednak w przypadkach, gdy pozwolenie na użytkowanie obejmuje jedynie część budynku i istnieją istotne wątpliwości co do zdatności do użytku (od strony konstrukcyjnej) całego budynku, przyjęcie takiego podejścia i rozpoczęcie amortyzowania całości budynku naraża podatników na ryzyko sporu z organami podatkowymi.
