Niestety, ich rozstrzygnięcia są rozbieżne.

Pracodawcy zapewniają zatrudnionym wiele świadczeń, które na rynku pracy są pewnym standardem wśród benefitów pracowniczych. Należą do nich m.in. pakiety medyczne, samochody służbowe, karty sportowe. Objęcie takim programem jest dla pracowników korzystne, gdyż nie muszą samodzielnie ich finansować.

Mniej korzystne jest natomiast podejście organów podatkowych do konieczności opodatkowania tych świadczeń podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT). W podobny sposób organy podatkowe kwalifikują dla celów podatkowych udział pracowników w imprezie integracyjnej organizowanej przez pracodawcę.

Zdaniem fiskusa w takiej sytuacji mamy do czynienia z przychodem po stronie pracownika. Dla wielu podatników jednak fakt powstania przychodu nie jest wcale taki oczywisty. A oto, co wynika z najnowszego orzecznictwa.

Nieznana wartość, nie ma przychodu

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 16 maja 2012 r. (I SA/Gd 293/12)

stwierdził, że gdy nie ma możliwości ustalenia rzeczywistej wartości świadczenia, nie można mówić o powstaniu przychodu. Sprawa dotyczyła spółki, która planowała zorganizowanie imprezy integracyjnej dla pracowników. W programie przewidziano szereg różnych atrakcji, m.in. występy artystyczne, zabawę taneczną, szwedzki stół oraz gry i zabawy sprawnościowe.

Z uwagi na dużą liczbę pracowników sporządzenie listy obecności byłoby niemożliwe. Możliwość uczestnictwa uzależniono od obowiązków pracowników w danym dniu (gdyby impreza była organizowana w godzinach pracy), a także dyspozycyjności pracownika (np. urlop lub zwolnienie lekarskie). Koszt imprezy został ustalony w formie ryczałtowej, czyli w kwocie niezależnej od rzeczywistej liczby uczestników.

We wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów spółka pytała, czy uczestnictwo pracownika w imprezie integracyjnej spowoduje powstanie przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o PIT.

Organ podatkowy uznał, że udział w takiej imprezie będzie nieodpłatnym świadczeniem, którego wartość należy obliczyć, dzieląc całkowity koszt organizacji imprezy przez liczbę pracowników zaproszonych lub deklarujących chęć wzięcia udziału w niej, a następnie tak ustaloną cenę jednostkową przypisać tylko pracownikom w niej uczestniczącym.

WSA nie zgodził się takim stanowiskiem. W ustnym uzasadnieniu wyroku stwierdził, że w opisanej sprawie nie wiadomo, ilu pracowników weźmie udział w imprezie, ani z jakich świadczeń (atrakcji przewidzianych w programie) dany pracownik skorzysta.

Jednocześnie sąd krytycznie odniósł się do zaprezentowanej przez fiskusa koncepcji hipotetycznego przychodu, jaki byłby przypisany pracownikom w kwocie ustalonej według zaproponowanego działania matematycznego. Zdaniem sądu byłby to przychód hipotetyczny, a taki nie podlega opodatkowaniu. Tym samym sąd potwierdził, że opodatkowana jest jedynie wartość świadczeń otrzymanych. Świadczenia, które są jedynie „możliwe do otrzymania”, nie podlegają opodatkowaniu.

W konsekwencji sąd zadecydował o uchyleniu zaskarżonej przez spółkę interpretacji.

Wyroki korzystne dla podatników...

Majowy wyrok WSA w Gdańsku wpisuje się w linię orzeczniczą składów sędziowskich przyjmujących korzystną dla podatników wykładnię:

- Brak możliwości ustalenia przychodu w drodze arytmetycznego działania polegającego na podzieleniu kosztów imprezy integracyjnej przez liczbę pracowników biorących w niej udział stał się podstawą rozstrzygnięcia w sprawie rozpatrywanej przez WSA w Poznaniu z 23 września 2011 r. (I SA/Po 407/11).

Sąd wskazał również, że dla opodatkowania istotne jest, czy danemu pracownikowi można przypisać konkretny, a nie statystyczny czy potencjalny przychód. Pogląd ten podzielił WSA w Łodzi w orzeczeniu z 2 marca 2012 r. (I SA/Łd 41/12).

-  Gdy wartości świadczeń nie można przyporządkować do konkretnego pracownika, opłata jest wnoszona ryczałtowo, bez względu na to, czy pracownik korzystał z usług, czy też nie, nie ma podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kosztów organizowanych imprez. Nie sposób bowiem stwierdzić, czy konkretny pracownik rzeczywiście otrzymał świadczenie i jaka jest jego wartość. Na takim stanowisku stanął WSA we Wrocławiu w wyroku z 18 marca 2010 r. (I SA/Wr 1456/09).

Zatem za brakiem powstania przychodu przemawia wnoszona przez pracodawcę opłata ryczałtowa za organizację imprezy integracyjnej oraz niemożność ustalenia, czy dany pracownik rzeczywiście skorzystał z danego świadczenia. Według powołanych wyroków, w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowany może być tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania.

...i przychylne dla fiskusa

Jednocześnie część sądów administracyjnych stoi na odmiennym stanowisku zakładającym, że:

- przedmiotem świadczenia, które uzyskują pracownicy, jest sama możliwość skorzystania z tych usług, a nie ich realizacja. Cena zakupu przez pracodawcę usług związanych z imprezą integracyjną stanowi punkt odniesienia dla ustalenia wartości świadczenia otrzymywanego przez jednostkowych uprawnionych. Podział tej ceny na każdego uprawnionego oznacza ustalenie wartości nieodpłatnego świadczenia (tak wyrok WSA w Krakowie z 10 stycznia 2012 r., I SA/Kr 1512/11).

- sposób finansowania usług świadczonych na rzecz pracowników w ramach wyjazdów okolicznościowych nie może wpływać na ocenę tego, czy na gruncie przepisów ustawy o PIT uzyskali oni nieodpłatne świadczenie, czy też nie. Nieodpłatne świadczenie polega na zagwarantowaniu pracownikowi możliwości skorzystania z poszczególnych usług, więc uprawniony otrzymuje je w momencie, w którym po stronie wykonawcy usług powstaje obowiązek pozostawania w gotowości do ich świadczenia. Otrzymanym nieodpłatnym świadczeniem jest już bowiem możliwość skorzystania przez pracownika z usług zakupionych przez pracodawcę (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 stycznia 2012 r., II FSK 2740/11).

W świetle wskazanych wyroków już sam fakt zapewnienia pracownikom przez pracodawcę dostępu do danych usług powoduje powstanie przychodu do opodatkowania. Sposób ustalenia wartości jest zaś pochodną kwestią, którą – w myśl powołanych wyroków – można załatwić w prosty sposób, przyporządkowując w jednakowych proporcjach cenę zakupu świadczenia przez pracodawcę do każdego z pracowników, mających możliwość skorzystania z takiego świadczenia.

Jak przy pakietach medycznych

Te linie orzecznicze wydają się być kontynuacją rozbieżności poglądów sędziów Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowanych w uchwale z 24 października 2011 r. (II FPS 7/10), do której część sędziów zgłosiła zdanie odrębne. Co prawda uchwała dotyczyła kwestii opodatkowania pakietów medycznych, jednak mechanizm ustalenia przysporzenia jest identyczny (na co zresztą sądy powołują się w negatywnych dla podatników orzeczeniach).

Krótko przypominając, w uzasadnieniu uchwały NSA wskazał, że zasadnicze znaczenie ma: „gotowość określonego podmiotu świadczącego usługi z zakresu ochrony zdrowia do świadczenia tych usług, z drugiej zaś – prawo i wynikającą z niego możliwość skorzystania z tych świadczeń przez beneficjentów pakietu”.

NSA uznał zatem, że świadczeniem jest samo prawo do skorzystania z pakietu medycznego, a nie realne wykorzystanie konkretnych usług. Odnosząc się do kwestii ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia, NSA powołał się z kolei na art. 12 ust. 3 i art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o PIT, tj. nakazał jej ustalenie według cen zakupu takiego pakietu. Czyli to cena zakupu pakietu medycznego przez pracodawcę determinuje wartość przysporzenia po stronie pracownika objętego takim pakietem.

Odmienne podejście zaprezentowała część sędziów zgłaszających zdanie odrębne do podjętej uchwały. Sędziowie nie zgodzili się, że sama tylko możliwość skorzystania przez pracownika z pakietu usług powoduje powstanie dla niego przychodu do opodatkowania.

Ponadto, zgodnie z argumentacją zaprezentowaną w zdaniu odrębnym do uchwały,  skoro pracodawca płaci wynagrodzenie ryczałtowe za usługi medyczne, to ceny tej nie można wprost, bez dodatkowych obliczeń, dla których brak jest podstaw w ustawie podatkowej, odnieść do konkretnego pracownika, a zatem ustalić ceny jednostkowej za pakiet wykupiony dla jednego pracownika.

Radomir Graj, dyrektor w Accace

Powołana uchwała wiąże wszystkie sądy administracyjne w sprawach opodatkowania pakietów medycznych, jednak – w zależności od potrzeb – jest powoływana także w sprawach dotyczących imprez integracyjnych.

Ze względu na rozbieżne wyroki sądów, które w zależności od składu rozstrzygającego, uwzględniają argumentację wynikającą z treści uchwały bądź wynikającą ze zdań odrębnych do niej, kwestia opodatkowania pracowników z tytułu imprez integracyjnych będzie zapewne jeszcze nieraz gościć na wokandach sądów administracyjnych.

Sprawę rozwiązać mogłaby uchwała NSA odnosząca się konkretnie do opodatkowania imprez integracyjnych bądź interpretacja ogólna ministra finansów. Alternatywnie, przydatne byłyby odpowiednie zmiany w przepisach regulujących zasady opodatkowania nieodpłatnych świadczeń pracowniczych, w tym określenie sposobu ustalania ich wartości lub – zwolnienie świadczeń pracowniczych z podatku.

—Amelia Górniak jest starszą konsultantką podatkową w Accace