Umocowania do działania w imieniu podatnika a wniesienie odwołania w postępowaniu podatkowym

Odwołanie musi spełniać wymogi określone art. 222 ordynacji podatkowej (dalej op), czyli zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie.

Ale w razie zakwestionowania prawa do podpisania odwołania przez osobę traktowaną przez podatnika jako jego przedstawiciel wniesienie odwołania nie rozpocznie procedury weryfikacji decyzji organu podatkowego I instancji. Zamiast tego może się rozpocząć spór o charakter podpisu osoby reprezentującej podatnika.

Przykład

9 maja 2012 r. doradca podatkowy w imieniu spółki z o.o. złożył odwołanie od decyzji naczelnika urzędu skarbowego. Spór dotyczył decyzji zobowiązującej spółkę do zapłaty 5 mln zł podatku VAT. Doradca podatkowy działał na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez prezesa Andrzeja Kowala. Według informacji z KRS prezesami spółki byli 9 maja 2012 r.

Katarzyna Pień i Adam Sulej. Tyle że w połowie kwietnia 2012 r. rada nadzorcza dokonała zmiany w tym zakresie. Andrzej Kowal został nowym prezesem spółki, a jej zarząd do tej pory wieloosobowy stał się zarządem jednoosobowym. Ta zmiana była istotna z punktu widzenia zasad reprezentacji przyjętych przez spółkę. Według informacji zawartych w KRS pełnomocnictwo powinno być podpisane przez dwóch członków zarządu lub jednego z nich łącznie z prokurentem. Jednak gdy zarząd spółki jest jednoosobowy, pisma może podpisać tylko prezes spółki.

Organ podatkowy dysponował tymi informacjami, bo w aktach sprawy znajdował się odpis z KRS złożony na początku 2012 r. Organ domagał się, na podstawie tego odpisu, okazania mu pełnomocnictwa przez dwie osoby (dwóch członków zarządu spółki albo członka zarządu i prokurenta). Negował też fakt posiadania przez Andrzeja Kowala prawa do sprawowania funkcji prezesa spółki, gdyż nie wynikał on z odpisu z KRS. Brak wpisu w KRS ujawniającego zmianę składu zarządu spółki skutkował zdaniem fiskusa tym, że ustanowiony przez nowego prezesa pełnomocnik spółki nie był uprawniony do jej reprezentacji, co doprowadziło do pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia.

Organy podatkowe nie uznały żadnego poza odpisem z KRS dokumentu jako dowodu tego, że zmieniły się władze spółki. Wygranie sporu z fiskusem w tej sprawie może przedstawicielom spółki z o.o. zająć kilka lat i wymagać aż sięgnięcia do autorytetu NSA.

Czas na uzupełnienie

Odwołanie od decyzji jest podaniem w rozumieniu art. 168 op. Gdy nie spełnia wymogów prawnych, organ podatkowy, zgodnie z art. 169 § 1 op, wzywa wnoszącego do usunięcia braków formalnych w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje, że na podstawie art. 228 § 1 pkt 3 op zostanie wydane postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. Z takiego wezwania często wynika, że podatnik ma dostarczyć aktualny odpis z KRS, który wykaże umocowanie do reprezentacji np. spółki przez nowego członka zarządu.

Przedstawiciele spółki nie mogą spełnić tego wymogu, bo podstawą działań nowego zarządu jest uchwała nieujawniona jeszcze w KRS. Z treści wezwania nie wynika pouczenie, że dokumentem wykazującym prawo do reprezentacji spółki może być ta uchwała, więc w czasie sporu z fiskusem podatnik jej nie przedstawia. W drugim wariancie podatnik przedstawia z własnej inicjatywy uchwałę o powołaniu nowego zarządu, ale organ podatkowy podważa jej moc prawną, żądając odpisu z KRS. Odrzucenie innego dowodu uprawnień do reprezentacji spółki niż odpis KRS jest błędem.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w postanowieniu z 24 listopada 2011 r. (V SA/ Wa 1854/11)

stwierdził: „w niniejszej sprawie nieistotnym pozostaje fakt, że wpis w KRS nie został uaktualniony, lecz że skarżąca nie przedstawiła dokumentów uzasadniających wniosek o zmianę danych.

Podkreślić bowiem należy, że wpis jest kwestią następczą, stwierdzającą istniejący już stan rzeczy, a uprawnienie do działania w imieniu spółki (podpisania skargi), najczęściej powstaje z chwilą podjęcia stosownych uchwał przez organy osoby prawnej (v. postanowienie NSA z 20 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 623/11)”. Postanowienie to dotyczy wykazywania prawa do reprezentacji przed sądem, ale można je wykorzystać także do  spraw toczących się przed organami podatkowymi z poniższym zastrzeżeniem.

Które dokumenty dołącza pełnomocnik

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 czerwca 2011 r. (I FSK 1071/10)

rozstrzygnął następujący spór. Podatnik złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej (ORD-IN).

Podpisał go pełnomocnik. Do wniosku dołączono pełnomocnictwo wskazujące na umocowanie tej osoby do złożenia wniosku. Zostało ono podpisane przez członka zarządu spółki i prokurenta. Nie dołączono jednak żadnego dokumentu wskazującego na skład zarządu spółki w dacie złożenia wniosku oraz sposób reprezentacji, w tym obejmującej reprezentowanie w sprawie, której dotyczył wniosek. NSA stwierdził, że tak złożony wniosek obarczony był brakiem formalnym, do którego usunięcia minister finansów powinien był wezwać w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h i art. 14c § 2 op.

Organ podatkowy tłumaczył się, argumentując, że podjął decyzję o jak najszybszym załatwieniu sprawy podatnika i dlatego, aby nie przedłużać wydania interpretacji, skorzystał z aktualnych danych z publicznego rejestru. Informacje z KRS są jawne, każdy ma prawo dostępu do danych w nim zawartych za pośrednictwem centralnej informacji. NSA zwrócił jednak uwagę, że w aktach sprawy brak jest jakiegokolwiek dokumentu (notatki służbowej bądź wydruku), z którego wynikałoby, że w rzeczywistości organ podatkowy weryfikował dane członków zarządu spółki za pośrednictwem centralnej informacji KRS.

Ostatecznie sąd stwierdził, że posłużenie się danymi z rejestru w miejsce żądania złożenia przez podatnika dokumentu, nie jest wystarczające dla uznania, że doszło do usunięcia braków formalnych wniosku złożonego w imieniu spółki przez jej pełnomocnika.

Sprzeczne interpretacje

Wydawałoby się, że błąd organów podatkowych jest oczywisty. Zajrzyjmy jednak do innego orzeczenia NSA z 21 lipca 2011 r. (II FSK 440/10). Wyrok dotyczy także wniosku ORD-IN.

Złożył go pełnomocnik banku, który do  ORD-IN dołączył pełnomocnictwo podpisane przez wiceprezesa zarządu oraz dyrektora banku. Wraz z pełnomocnictwem nie został złożony dokument, na podstawie którego możliwe byłoby ustalenie, że wskazane osoby mogły w imieniu banku takiego pełnomocnictwa udzielić. Nie dołączono żadnego dokumentu wskazującego np. na skład zarządu banku w dacie udzielania pełnomocnictwa oraz sposób reprezentacji.

NSA wbrew stanowisku sądu pierwszej instancji stwierdził, że ordynacja podatkowa nie formułuje nigdzie wprost wymogu wykazania umocowania organów osoby prawnej czy też osób działających w imieniu takiej osoby do jej reprezentacji, w przeciwieństwie do art. 29 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Powołany przepis zawiera wymóg, by organ albo osoby, o których mowa w art. 28 – czyli osoby uprawnione do działania w imieniu osób prawnych – wykazały swoje umocowanie dokumentem przy  pierwszej czynności w postępowaniu.

Z żadnego z przepisów ordynacji podatkowej nie wynika wymóg załączenia do wniosku ORD-IN dokumentu wykazującego umocowanie do działania w imieniu spółki. NSA stwierdził: „Skoro nie istnieje podstawa prawna do przyjęcia, że strona w niniejszej sprawie obowiązana była złożyć wraz z wnioskiem odpis z KRS, nie może też być mowy o obowiązku wezwania jej przez organ do uzupełnienia takiego braku. Oczywiście w sytuacji nabrania wątpliwości co do uprawnienia danej osoby do reprezentacji spółki organ mógłby wezwać do przedłożenia takiego dokumentu. W niniejszej sprawie sytuacja taka nie miała jednak miejsca, a sąd nie stwierdził, że wątpliwości takie winny były się pojawić.

Stanowisko sądu budzi wątpliwość także z innej przyczyny: z pełnomocnictwa załączonego do skargi na interpretację wynika, że w dniu udzielenia przez K. K. i J. J. „upoważnienia” dla G. P. do wystąpienia z wnioskiem o udzielenie interpretacji byli oni umocowani do reprezentacji spółki i udzielenia takiego pełnomocnictwa.