Dotyczą one zwłaszcza takiej kwestii, jak koszty i przychody z tytułu odpisów na fundusz remontowy od lokali użytkowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT zwolniony z opodatkowania jest dochód spółdzielni mieszkaniowych uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 2a ustawy o CIT, jeżeli spółdzielnia mieszkaniowa ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów jest zwolniona z opodatkowania, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne rodzaje przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Tu zysk, tam strata

Dlatego w ramach prowadzonej ewidencji rachunkowej spółdzielnie mieszkaniowe wydzielają gospodarkę zasobami mieszkaniowymi, z której dochody podlegają zwolnieniu od CIT oraz pozostałą działalność gospodarczą, z której dochody są opodatkowane według normalnych zasad.

W praktyce najczęściej jest tak, że działalność w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi przynosi straty, natomiast działalność gospodarcza jest zyskowna.

Ponieważ wskazane regulacje decydują o tym, że podatek dochodowy naliczany jest wyłącznie od dochodu z działalności gospodarczej, a nie od całkowitego wyniku działalności spółdzielni, w skrajnych przypadkach dochodzi do tego, że powstaje zobowiązanie podatkowe, pomimo że spółdzielnia mieszkaniowa poniosła stratę z całokształtu działalności.

To mobilizuje do poszukiwania możliwości obniżenia powstających zobowiązań podatkowych.

Odpisy na fundusz remontowy

Ustawodawca nakazał spółdzielniom mieszkaniowym tworzenie funduszu na remonty nieruchomości należących do spółdzielni.

Ustawowe obowiązki spółdzielni

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. DzU z 2003 r. nr 119, poz. 1116 ze zm.; dalej: usm), celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

W związku z tym przedmiotem działalności spółdzielni mieszkaniowych według ustawodawcy może być m.in. budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali o innym przeznaczeniu (art. 1 ust. 2 pkt 5 usm).

Stosownie zaś do treści art. 2 ust. 1 usm lokalem jest samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, o których mowa w przepisach ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. DzU z 2000 r. nr 80, poz. 903, ze zm.). W praktyce przyjmuje się, że lokalami o innym przeznaczeniu są lokale użytkowe przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej (handlowej, usługowej, produkcyjnej), administracyjnej (biura), społecznej lub sportowej oraz garaże, w tym wielostanowiskowe lokale garażowe.

Członkowie spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali oraz będący właścicielami lokali, jak również osoby niebędące członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 6 ust. 3 usm, spółdzielnia mieszkaniowa tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych, na który dokonuje odpisy obciążające koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Obowiązek świadczenia na fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali. Przywołane regulacje pomijają zatem najemców i dzierżawców mienia spółdzielni mieszkaniowych jako zobowiązanych do ponoszenia kosztów eksploatacji i utrzymania tego mienia.

Podstawowy odpis na fundusz remontowy, związany z lokalami mieszkaniowymi, jest wyłączony z podstawy opodatkowania z uwagi na to, że ma związek z przychodami z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które ustawa o CIT uznaje za zwolnione z opodatkowania.

Chociaż posłużono się sformułowaniem „fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych” trudno zakładać, że chodziło tu jedynie o lokale i budynki o funkcji ściśle mieszkalnej, skoro spółdzielnia mieszkaniowa realizuje swój cel (zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin) również poprzez dostarczanie (budowanie lub nabywanie) lokali o innym przeznaczeniu.

Zatem jeśli fundusz ma być także przeznaczony na remonty lokali o innym przeznaczeniu, uzasadnione jest odpisywanie na jego dobro części przychodów uzyskiwanych z użytkowania takich lokali, gdyż z mocy prawa nie jest to zapewnione.

Pośrednim potwierdzeniem tego, że omawiany fundusz remontowy dotyczy także nieruchomości i lokali niemieszkalnych, jest narzucony na zarząd spółdzielni mieszkaniowej obowiązek prowadzenia odrębnie dla każdej nieruchomości ewidencji wpływów i wydatków funduszu remontowego.

Koncepcja dodatkowych odpisów na fundusz remontowy związany z lokalami o innym przeznaczeniu niż mieszkaniowe jest jednym z pomysłów na zmniejszenie obcią-żeń podatkowych spółdzielni mieszkaniowych. Większość przychodów, kwalifikowanych następnie jako uzyskane z innej działalności gospodarczej i w konsekwencji podlegających opodatkowaniu, spółdzielnie mieszkaniowe uzyskują z wynajmu takich lokali.

Kiedy do kosztów

Co do zasady więc odpis będzie kosztem uzyskania przychodów, i to przychodów z innej działalności gospodarczej, ponieważ w bezpośredni sposób wpływa na wysokość uzyskiwanych przychodów i pozwala na zachowanie źródła ich uzyskiwania. Oczywiste jest przecież, że nieremontowane nieruchomości albo lokale w pewnym momencie przestaną przynosić dochody.

Tego rodzaju odpis nie jest również wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT. Zgodnie z jego brzmieniem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika, chyba że obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy.

Tak jest też w omawianej sytuacji, w której ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych nakazuje tworzenie w ciężar kosztów funduszu remontowego, jak również wskazuje osoby, które są zobowiązane do świadczenia na jego rzecz. Nic nie stoi na przeszkodzie, aby spółdzielnia mieszkaniowa w wewnętrznych regulacjach wskazała również najemców lokali o innym przeznaczeniu jako zobowiązanych do świadczenia na rzecz tego funduszu w formie składowej czynszu albo procenta od uzyskiwanych przychodów z takiego lokalu.

Dodatkowa eksploatacja

Oczywiście organy podatkowe bronią się przed takim rozwiązaniem, gdyż ogranicza ono wpływy podatkowe. Gdyby jednak zakres funduszu remontowego ograniczyć jedynie do nieruchomości wyłącznie mieszkaniowych, powstałby problem z przychodami osiąganymi niejako dodatkowo przy ich eksploatacji (np. reklamy na budynkach, anteny na dachach itp.) kwalifikowanymi aktualnie przez spółdzielnie do innej działalności gospodarczej. Wiadomo przecież, że taka dodatkowa eksploatacja może wymagać ponoszenia dodatkowych nakładów albo rodzić dodatkowe potrzeby remontowe.

Jednocześnie odpis na fundusz remontowy ze świadczeń lokatorów w całości uznawany jest za koszt gospodarki zasobami mieszkaniowymi i nie jest kosztem uzyskania przychodów. Zatem pomimo że czerpanie dodatkowych korzyści z pewnością generuje dodatkowe koszty, właściwie nie ma realnej możliwości ich uwzględnienia w rozrachunku podatkowym, ponieważ prowadzone prace związane z utrzymaniem i remontem takich nieruchomości będą finansowane z funduszu remontowego.

Więc nawet gdyby możliwe było rozdzielenie tych kosztów pomiędzy gospodarkę zasobami mieszkaniowymi i inną działalność gospodarczą, taki sposób finansowania wyklucza przyporządkowanie części kosztów do innej działalności gospodarczej.

Inna działalność gospodarcza

Problem ten znika przy odpisie dokonywanym z przychodów uzyskiwanych z innej działalności gospodarczej. Taki odpis jest kosztem uzyskania na bieżąco i w momencie prowadzenia prac remontowych nie zachodzi potrzeba podziału kosztów pomiędzy różne rodzaje działalności, ani szczegółowej identyfikacji, które potrzeby remontowe generowane są przez gospodarkę zasobami mieszkaniowymi, a które przez inną działalność gospodarczą.