Rozliczenie VAT zależy od tego, kto jest właścicielem

Od 1 kwietnia 2011 r. nieodpłatne przekazania towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do odliczenia VAT, uznawane są za dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji prowadzi to do opodatkowania całej transakcji VAT. Bez znaczenia pozostaje tu ewentualny związek przekazanej infrastruktury z celami prowadzonego przedsiębiorstwa.

Z kolei nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu, jeśli nie jest możliwe wykazanie związku tych usług z działalnością gospodarczą podatnika. Konsekwentnie, zgodnie z brzmieniem znowelizowanej ustawy o VAT, takie nieodpłatne świadczenie usług, które związane jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, nadal nie podlega opodatkowaniu.

Dwie sytuacje

W efekcie dla celów VAT inwestorzy muszą rozróżnić dwie sytuacje. Nieodpłatne przekazanie infrastruktury wybudowanej na własnym gruncie (inwestora) traktowane będzie jako dostawa towarów – gruntów wraz z naniesieniami. Natomiast w przypadku nieodpłatnego przekazania infrastruktury wybudowanej na gruncie udostępnionym (gminy) transakcja będzie świadczeniem usług.

Przemawiają za tym art. 47 i 48 kodeksu cywilnego, zgodnie z którymi wszelkie budowle posadowione na cudzym gruncie stają się z mocy prawa własnością właściciela gruntu. Oznacza to, że infrastruktura zbudowana na gruncie inwestora jest jego własnością i w efekcie przenosi on prawo do rozporządzania nią na rzecz gminy.

Z kolei w przypadku przekazania infrastruktury wybudowanej przez inwestora na gruncie udostępnionym przez gminę nie dochodzi do zmiany właściciela budowli, gdyż gmina jest prawnym właścicielem infrastruktury, a co za tym idzie w rzeczywistości dochodzi tu jedynie do przekazania pewnych efektów prac (które na gruncie ustawy o VAT nie są towarami).

Z VAT lub bez

Zatem nieodpłatne przekazanie infrastruktury wzniesionej na gruncie inwestora jako dostawa towarów będzie podlegało VAT. Jednocześnie, w związku z brakiem odpłatności ze strony gminy, ekonomiczny ciężar podatku (23 proc. wartości towarów) zostanie faktycznie poniesiony przez inwestora, który będzie zobowiązany do jego zapłaty.

Z kolei gdy infrastruktura:

- została wybudowana na cudzym gruncie i

- pozostaje w związku z działalnością inwestora,

transakcja ta pozostawać będzie poza zakresem VAT.

Takie wnioski potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach (np. Izba Skarbowa w Warszawie w piśmie z 24 listopada 2011 r., IPPP2/ 443-1046/11--2/MM dotyczącym świadczenia usług oraz Izba Skarbowa w Poznaniu w piśmie z 4 lipca 2011 r., ILPP2/443-642/11-2/MM dotyczącym dostawy towarów).

Jednocześnie można uzasadnić tezę, że budowa infrastruktury na cudzym gruncie i jej późniejsze nieodpłatne przekazanie gminie mają związek z działalnością gospodarczą inwestora i w efekcie umożliwiają odliczenie VAT naliczonego w związku z budową (potwierdza to m.in. interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 sierpnia 2011 r., ILPP2/443-783/11-3/SJ).

Uwaga na dzierżawę

W orzeczeniu z 30 sierpnia 2011 r. (I FSK 1149/10) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że przekazanie budynku wybudowanego przez dzierżawcę na rzecz właściciela gruntów spełnia jednak definicję dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Sąd odniósł się do specyfiki umowy dzierżawy, wskazując, że przejście ekonomicznego władztwa nad rzeczą może nastąpić dopiero w momencie ustania stosunku dzierżawy.

Chociaż wyrok ten dotyczy odmiennej sytuacji niż opisywana w artykule, to zawarta w nim interpretacja może mieć także pewne znaczenie w przypadku niektórych umów zawieranych między inwestorami a jednostkami samorządu terytorialnego.

Wojciech Kaczmara jest starszym konsultantem w Accreo Taxand