- Prowadzę działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych w Holandii. Wysyłam tam swoich pracowników, płacę im diety. Do Holandii bardzo często dojeżdżają oni swoimi prywatnymi samochodami, z samochodów tych korzystają też w celu dojazdu na miejsce budowy (np. 80 km od hotelu), płacą za paliwo i zakup innych części.
Czy mogę te wydatki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów? Czy mogę to zrobić na podstawie paragonów za paliwo, części zamienne, parking? Czy w tym wypadku należy zastosować tzw. kilometrówkę czy może ryczałt? Czy powinienem zawrzeć z pracownikami umowę? Czy pracownicy powinni prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu?
– pyta czytelniczka.
Przypomnijmy, że w zależności od tego czy pracownicy są wysyłani do Holandii w podróż służbową czy są tam oddelegowani do pracy, przysługują im inne świadczenia. Jednak w obu sytuacjach wydatki poniesione przez pracodawcę są dla niego kosztem uzyskania przychodów, jeżeli zostały faktycznie poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
W ustawach o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT) i od osób prawnych (CIT) nie ma zakazu ani ograniczenia możliwości zaliczenia do kosztów wydatków poniesionych przez pracodawcę na diety i inne należności związane z podróżą służbową lub oddelegowaniem pracownika.
Ograniczenie dla aut i sum niewypłaconych
Jedyny wyjątek dotyczy wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów w celu odbycia podróży służbowej (art. 23 ust. 1 pkt 36 dy o PIT oraz art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o CIT).
W takiej sytuacji kosztem nie mogą być wydatki w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu. Potrzebne jest prowadzenie przez pracownika ewidencji (art. 23 ust. 5 ustawy o PIT i art. 16 ust. 5 ustawy o CIT).
Oczywiście tzw. kilometrówka, ryczałt, ewidencja przebiegu mają też znaczenie dla ustalenia wysokości przychodu zwolnionego od podatku po stronie pracownika, ale nie to jest przedmiotem pytania. Czytelniczka pyta o koszty pracodawcy, a te – ze wspomnianym wyjątkiem dotyczącym prywatnych aut – są kosztem w wysokości wydatków faktycznie poniesionych i udokumentowanych.
Należy też pamiętać, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności ze stosunku pracy (art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o PIT i art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT).
Jeżeli zatem pracodawca wypłaca pracownikom świadczenia, które będą ich przychodami z pracy, to wydatki te będą kosztami podatkowymi, pod warunkiem że zostaną wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika.
Interpretacja izby
Przypomniała o tym Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 9 kwietnia 2008 (ITPB1/415-78/08/PSZ): „skoro zakupione przez panią bilety lotnicze w związku z wyjazdem pracowników w ramach oddelegowania ich do pracy w Norwegii stanowić będą ich przychody z wynagrodzenia ze stosunku pracy i świadczeń pochodnych, to wydatki te stanowić będą jednocześnie u pani koszty uzyskania przychodów z prowadzonej przez panią działalności gospodarczej.
W konsekwencji niezależnie od tego czy wypłacane pracownikom środki pieniężne będą elementem wynagrodzenia, czy też na podstawie odrębnych przepisów, zgodnie z przepisami prawa pracy – dietą lub inną należnością, mogą stanowić u pracodawcy koszt uzyskania przychodów”.
Ograniczenia nie mają zastosowania
A co z wydatkami ponoszonymi w związku z oddelegowaniem i zagranicznymi podróżami służbowymi członków zarządu (wyżywienie, zakwaterowanie, noclegi, przejazdy środkami komunikacji miejskiej)? Czy spółka może je wrzucić w koszty, czy też działa tu ograniczenie, zgodnie z którym nie są kosztem uzyskania przychodów:
- wydatki związane z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) – art. 23 ust. 1 pkt ustawy o PIT i art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o CIT,
- wydatki na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji – art. 23 ust. 1 pkt ustawy o PIT i art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT?
Ograniczenie to nie ma zastosowania, ponieważ wydatki ponoszone w związku z oddelegowaniem
i zagranicznymi podróżami służbowymi członków zarządu ani nie są jednostronnymi świadczeniami na rzecz udziałowca spółki, ani nie dotyczą członka organu stanowiącego spółki (zarząd nie jest organem stanowiącym, lecz organem zarządzającym spółką).
Potwierdziła to Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 18 listopada 2008 (ITPB3/423-455/08/MK): „Wypłaty czynione tytułem zwrotu kosztów podróży osoby wyznaczonej przez spółkę do prowadzenia jej spraw i jej reprezentowania mogą być, co do zasady, rozpoznawane jako koszt podatkowy spółki, jeżeli są uzasadnione i udokumentowane”.
Zdaniem izby bez znaczenia pozostaje także okoliczność, czy tytułem dla pełnienia
przez prezesa swojej funkcji była umowa o pracę, umowa cywilnoprawna czy uchwała. „Warunkiem niezbędnym jest oczywiście wykazanie, że między wydatkami a zamierzonym przychodem istniał związek przyczynowo-skutkowy” – czytamy w tym piśmie.
NIE WSZYSTKIE KOSZTY MUSI KONIECZNIE POTWIERDZAĆ FAKTURA
W jaki sposób dokumentować wydatki ponoszone przez podróżujących i oddelegowanych pracowników? Czy musi być faktura, czy wystarczy paragon, bilet, blankiet?
Ustawy o podatku dochodowym nie regulują sposobu prawidłowego dokumentowania kosztów.
Jedynie w rozporządzeniu o należnościach z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju (DzU z 2002 r. nr 236, poz. 1991 ze zm.) znajdziemy stwierdzenie, że do rozliczenia kosztów podróży pracownik załącza dokumenty (rachunki) potwierdzające poszczególne wydatki; nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami.
Jeżeli uzyskanie dokumentu (rachunku) nie było możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania.
W księdze podatkowej
U osób prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów koszty podróży służbowych pracowników mogą być dokumentowane dowodami wewnętrznymi.
Powinny one zawierać co najmniej następujące dane: imię i nazwisko, cel podróży, nazwę miejscowości docelowej, liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej (datę i godzinę wyjazdu oraz powrotu), stawkę i wartość przysługujących diet
Z kolei wydatki poniesione za granicą na zakup paliwa i olejów mogą być dokumentowane paragonami lub dowodami kasowymi. Paragon powinien
- być zaopatrzony w datę i stempel (oznaczenie) jednostki go wydającej,
- określać ilość, cenę jednostkową oraz wartość, za jaką dokonano zakupu.
Na odwrocie paragonu podatnik musi uzupełnić jego treść, wpisując swoje nazwisko (nazwę zakładu), adres oraz rodzaj (nazwę) zakupionego towaru. Co do pozostałych wydatków, to podstawą zapisów w księdze są:
1) faktury VAT, dokumenty celne, rachunki oraz faktury korygujące i noty korygujące lub
2) inne dowody stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:
a) wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwa i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
b) datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
c) przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
d) podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych,
oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiające powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.
Należy pamiętać, że dowód księgowy powinien być sporządzony w języku polskim. Treść dowodu musi być pełna i zrozumiała, przy czym dopuszczalne jest stosowanie skrótów ogólnie przyjętych.
Jeżeli wartość operacji jest podana tylko w walucie obcej, podatnik ma obowiązek przeliczyć ją na złote. Wynik przeliczenia należy zamieścić w wolnych polach dowodu lub w załączniku do dowodu sporządzonego w walucie obcej.
Zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o PIT koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
U osób prawnych jak w księgach
Art. 9 ust. 1 ustawy o CIT nakłada na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Te odrębne przepisy to ustawa o rachunkowości.
„A zatem, jeżeli na gruncie przepisów o rachunkowości paragony otrzymywane od inkasentów obsługujących dany parking lub bilety parkingowe będące wydrukiem z parkometru oraz bilety dokumentujące przejazdy środkami komunikacji miejskiej stanowią dowody księgowe będące podstawą wprowadzenia tych wydatków do ksiąg rachunkowych, taki sposób udokumentowania faktu ich poniesienia jest wystarczający również dla celów podatku dochodowego od osób prawnych” – wyjaśniła Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 6 października 2010 (IBPBI/2/423-1300/10/MS).
W rachunkowości
Pozostaje więc ustalić, czy dokumenty te dają podstawę do wprowadzenia wydatków do ksiąg rachunkowych. Wymogi ustawy o rachunkowości są w tym zakresie dość rygorystyczne.
Dowód księgowy – zgodnie z jej art. 21 ust. 1 – powinien zawierać co najmniej:
- określenie rodzaju dowodu i jego numer identyfikacyjny,
- określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,
- opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,
- datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą, także datę sporządzenia dowodu,
- podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,
- stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja),
- podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.
Można zaniechać – jeżeli wynika to z odrębnych przepisów lub techniki dokumentowania zapisów księgowych – zamieszczania na dowodzie:
- podpisu wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,
- stwierdzenia sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja) i podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.
Mimo wszystko jednak trudno wyobrazić sobie, by paragony, bilety i blankiety spełniały wszystkie pozostałe warunki.
Pewnej wskazówki, jak sobie z tym poradzić, udziela redakcja „Rachunkowości” w broszurze „Ustawa o rachunkowości z wyjaśnieniami uzgodnionymi z Departamentem Rachunkowości Ministerstwa Finansów”, str. 76:
„Niemniej jednak, dla dokumentowania kosztów delegacji zagranicznych, nie budzi zastrzeżeń – w naszej ocenie – zastosowanie rozwiązania polegającego na wystawieniu przez osobę, która odbyła podróż, odpowiedniego dokumentu (np. wniosku o zwrot kosztów zagranicznej podróży służbowej) wraz z uzasadnieniem poniesionych kosztów i załączeniem wszystkich kwitów, biletów i innych rachunków (łącznie z poleceniem wyjazdu służbowego). Podstawą ujęcia poniesionych kosztów w księgach rachunkowych jednostki będzie odpowiedni, skontrolowany i zakwalifikowany do księgowania dowód księgowy, np. wniosek o zwrot kosztów zagranicznej podróży służbowej wraz z załącznikami”.
Należy natomiast pamiętać, że:
- dowód księgowy opiewający na waluty obce powinien zawierać przeliczenie ich wartości na walutę polską. Wynik przeliczenia zamieszcza się bezpośrednio na dowodzie, chyba że system przetwarzania danych zapewnia automatyczne przeliczenie walut obcych na walutę polską, a wykonanie tego przeliczenia potwierdza odpowiedni wydruk;
- na żądanie organów kontroli lub biegłego rewidenta należy zapewnić wiarygodne przetłumaczenie na polski wskazanych przez nich dowodów, sporządzonych w języku obcym.
Zarówno dla celów rachunkowości, jak i dla celów podatkowych koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
Brutto czy netto
Odrębnym problemem jest
- czy zagraniczny podatek od wartości dodanej jest kosztem uzyskania przychodów i
- czy udokumentowanie wydatków paragonem bądź biletem daje możliwość zakwalifikowania ich do kosztów w kwocie brutto czy netto.
Przypomnijmy, że zasadniczo podatek od towarów i usług nie jest kosztem uzyskania przychodów, z tym że jest kosztem podatek naliczony:
- jeżeli podatnik zwolniony jest od VAT lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od tego podatku,
- w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi
nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony VAT nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.
Jak pisała Edyta Głębicka w artykule „Jak rozliczyć podatek z faktury od zagranicznego sprzedawcy” („PiP” z 28 marca 2011), są dwie szkoły:
„Zgodnie z poglądami szkoły pozostającej obecnie w mniejszości, wynikającymi ze zdrowego rozsądku i dążenia do uproszczenia rozliczeń podatkowych, podatnik powinien zaliczyć w koszty uzyskania przychodów kwotę brutto z zagranicznej faktury (oczywiście po przeliczeniu na złote).
To dlatego że zagraniczny podatek naliczony nie może podlegać odliczeniu. (...) Zgodnie z poglądami drugiej szkoły zagraniczny podatek naliczony powinien być traktowany tak jak polski VAT (...).
Ponieważ przedsiębiorca może się ubiegać o zwrot podatku od wartości dodanej zapłaconego w innym kraju Unii Europejskiej (co organy podatkowe traktują na równi ze zwrotem różnicy polskiego VAT), to w konsekwencji kosztem podatkowym są kwoty netto z zagranicznych faktur, zagraniczny podatek od wartości dodanej nie jest kosztem uzyskania przychodów, więc jego ewentualny zwrot będzie neutralny podatkowo (nie powstanie przychód z tego tytułu)”.
Więcej na ten temat we wspomnianym artykule.
Czytaj również:
Zobacz serwisy:
Co można wrzucić w koszty » Podróże służbowe i ryczałty samochodowe
Podróże i ryczałty pracownika » Podróże zagraniczne pracownika
