Odsetki są kosztem, choć nie wiadomo, w którym momencie

Fiskus optuje za tym pierwszym rozwiązaniem, orzecznictwo jest jednak niejednolite.

[b]Odsetki skapitalizowane to takie, które zostały doliczone do kapitałowej części kredytu. Nie ma wątpliwości, że mogą być kosztem, jeśli pożyczka została przeznaczona na cele działalności.[/b] To wynika z ogólnej definicji kosztów.

O rozliczeniu odsetek mówi zaś art. 23 ust. 1 pkt 32 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=80474]ustawy o PIT[/link] (art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT). Przepis ten wskazuje, że odsetki można odliczyć wtedy, gdy zostały zapłacone.

Z kolei z art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=3EC0892953EAF58605FEE453B6E7CBF6?id=115893]ustawy o CIT[/link]) wynika, że kosztem są również odsetki skapitalizowane. Przepisy jednak nie precyzują, czy z odliczeniem musimy czekać aż do momentu zapłaty czy też możemy to zrobić już w chwili kapitalizacji.

[srodtytul]Fiskus: decyduje moment kapitalizacji[/srodtytul]

Co na to urzędy? Spójrzmy na [b]interpretację Izby Skarbowej w Warszawie z 20 października 2009 r. (IPPB1/415-608/09-2/EC).[/b]

Spółka chce rozpocząć działalność gospodarczą związaną z wynajmowaniem nieruchomości. Aby sfinansować inwestycję, zamierza zaciągnąć pożyczkę. Z umowy wynika, że termin spłaty kapitału pożyczki nie będzie z góry określony. Spłata nastąpi dopiero po wezwaniu przez pożyczkodawcę. Odsetki natomiast będą płatne co miesiąc lub co kwartał.

Ponadto pożyczkobiorca będzie uprawniony – zamiast spłaty odsetek – do dokonania jednostronnie ich kapitalizacji i wstrzymania się z zapłatą do czasu, gdy zgodnie z umową regulować będzie część kapitałową.

Czy odsetki mogą być kosztem już w momencie kapitalizacji?

Tak. [b]Kapitalizacja wywiera bowiem ten sam skutek co zapłata – zmniejsza kwotę odsetek.[/b] Jak czytamy w odpowiedzi izby skarbowej: „Skoro w przypadku kapitalizacji dochodzi do »dopisania« naliczonych odsetek do pierwotnej kwoty pożyczki za zgodą wierzyciela, to należy uznać to za sposób zadysponowania odsetek, które czynią zadość roszczeniu pożyczkodawcy o ich zwrot.

Wynika z tego, że już od dnia kapitalizacji wierzyciel uzyskuje korzyść ekonomiczną w postaci zwiększenia kwoty, od której naliczane są dalsze odsetki. (...) W rezultacie w momencie ostatecznego rozliczenia nie mamy już do czynienia ze spłaconymi odsetkami, a jedynie ze spłatą powiększonej kwoty głównej pożyczki”.

[srodtytul]Są wyjątki[/srodtytul]

Także [b]Izba Skarbowa w Poznaniu (interpretacja z 3 grudnia 2008 r., ILPB3/423-554/08-2/DS)[/b] i w [b]Katowicach (interpretacja z 9 października 2008 r., IBPB3/423-888/08/PC)[/b] uważają, że odsetki mogą być kosztem już w momencie kapitalizacji.

Jak czytamy w interpretacji tej ostatniej: „Skoro w wyniku kapitalizacji kredytobiorca (pożyczkobiorca) reguluje odsetki poprzez zwiększenie wysokości kredytu (pożyczki), to dzień kapitalizacji tych odsetek będzie dniem, w którym skapitalizowane odsetki staną się kosztem uzyskania przychodu”.

Pogląd, że kapitalizacja jest równoznaczna z zapłatą, konsekwentnie forsowało też Ministerstwo Finansów (np. [b]pismo z 12 grudnia 2006 r., DD/PB4/AS/ML-8213-84-7/06, oraz z 7 marca 2000 r., PB3/722-571-94/HS/00).[/b]

W interpretacjach fiskusa zdarzają się jednak odstępstwa od reguły. Przykładowo w odpowiedzi [b]Izby Skarbowej w Warszawie z 7 grudnia 2007 r. (1401/PP-I/4210-8/07/ICh)[/b] czytamy: „kapitalizacja nie jest wystarczająca do zaliczenia kapitalizowanych odsetek w koszty, bowiem konieczna jest spłata tego zobowiązania”.

[srodtytul]Niejednolite orzecznictwo[/srodtytul]

Wątpliwości mają też sądy. Jak czytamy w [b]wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 marca 2003 r. (I SA/Łd 685/01)[/b]: „wydatki na spłatę odsetek od pożyczek wtedy zalicza się do kosztów, gdy:

- odsetki zostały już zapłacone lub

- zostały skapitalizowane, a więc doliczone do kwoty pożyczki i oprocentowane już łącznie z tą kwotą, na skutek czego wygasło zobowiązanie do zapłacenia odsetek, a zwiększyła się kwota zobowiązania głównego.

W tym drugim wypadku [b]ustawodawca nie uzależnił zaliczenia wydatku do kosztów od faktu spłaty odsetek. Wystarczy ich skapitalizowanie.[/b]

Decydujący jest moment kapitalizacji. Jest to więc odstępstwo od zasady zaliczenia do kosztów wydatków faktycznie poniesionych (zapłaconych)”.

Także [b]Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 22 października 2007 r. (I SA/Gl 265/07)[/b] stwierdził: „Z chwilą kapitalizacji odsetek pożyczkobiorca wykonuje swe zobowiązanie do ich uiszczenia, zaś aktywa pożyczkodawcy powiększają się o tę kwotę, jakkolwiek nie następuje jej fizyczne przekazanie na jego konto”.

WSA w Warszawie miał jednak inne zdanie. W [b]wyroku z 11 lipca 2006 r. (III SA/Wa 1405/06)[/b] zauważył bowiem: „Sam fakt kapitalizacji odsetek nie daje im charakteru kosztów uzyskania przychodów. Zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o CIT pojęcie »wydatki« stanowi bowiem o konieczności poniesienia kosztu z tytułu skapitalizowanych odsetek. Dopiero zapłacone odsetki nabierają charakteru kosztów uzyskania przychodu”. Tak też było w sprawie rozpatrywanej przez warszawski [b]WSA w orzeczeniu z 25 listopada 2008 r. (III SA/Wa 1594/08).[/b]

Podobny pogląd przedstawił również [b]NSA w wyroku z 15 stycznia 2001 r. (I SA/Wr 1517/98) oraz w wyroku z 19 kwietnia 2005 r. (FSK 954/04).[/b]

[ramka][b]Pieniądze na firmę[/b]

Podstawowym warunkiem zaliczenia odsetek do kosztów podatkowych jest przeznaczenie pożyczonych pieniędzy na potrzeby działalności. Jak stwierdził [b]Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 marca 2002 r. (III SA 1749/00)[/b]: „Fakt zapłacenia odsetek od pożyczki nie daje spółce prawa do zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, jeśli nie istnieje związek pomiędzy zaciągniętą pożyczką a prowadzoną przez tę spółkę działalnością i uzyskanymi z niej przychodami”.[/ramka]