Zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług. Warunkiem jest jednak, aby zakup ten był związany z wykonywaną przez podatnika działalnością opodatkowaną.

Należy jednak pamiętać, że faktura wadliwa nie uprawnia do odliczenia wynikającego z niej podatku naliczonego. Nabywca, który otrzyma taki dokument i na jego postawie dokona pomniejszenia kwoty podatku należnego, ryzykuje, że organy podatkowe zakwestionują jego rozliczenia podatkowe. Oznacza to, że [b]faktury zakupu otrzymywane przez podatnika przed ich zaksięgowaniem i uwzględnieniem w rozliczeniach VAT powinny podlegać weryfikacji co do ich poprawności.[/b] Przypadki uznania faktury za wadliwą zostały wymienione w art. 88 ust. 3a ustawy o VAT.

[srodtytul]1. Sprzedaż udokumentowana fakturami wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania [/srodtytul]

Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w razie fałszywych faktur wystawionych przez podmioty, które w ogóle nie istnieją. W celu uniknięcie takiego ryzyka przed nawiązaniem współpracy z danym podmiotem warto uzyskać potwierdzenie jego rejestracji w ewidencji działalności gospodarczej lub w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Organy podatkowe kwestionują również faktury VAT wystawione przez podmioty, które nie dopełniły obowiązku zarejestrowania się jako podatnicy VAT czynni. Stanowisko takie jest jednak coraz częściej kwestionowane przez sądy administracyjne. Przykładowo[b] WSA w Warszawie w wyroku z 29 maja 2007 r[/b]. uznał, że „odwołując się ponownie do orzecznictwa ETS, można również stwierdzić, iż status podatnika jest kategorią niezależną od rejestracji. Podmioty wykonujące określone w tym przepisie czynności, we wskazanych warunkach, stają się podatnikami podatku od wartości dodanej bez względu na dopełnienie warunków formalnych związanych z rejestracją”.

[srodtytul]2. Kwota podatku na oryginale faktury jest różna od wykazanej na kopii[/srodtytul]

Ograniczenie to ma na celu uniemożliwienie odliczenia VAT z faktury, w której sprzedawca deklaruje kwotę podatku należnego niższą, aniżeli nabywca wykazał do odliczenia. W konsekwencji Skarb Państwa otrzymywałby przychód (podatek należny) niższy aniżeli kwota podatku, która ma zostać zwrócona podatnikowi (podatek naliczony).

[srodtytul]3. Transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona [/srodtytul]

Ograniczenie to po nowelizacji ustawy o VAT, która weszła w życie 1 stycznia 2008 r., wyłącza możliwość odliczenia VAT, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona z VAT. Oznacza to, że odbiorca faktury nie ma prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku naliczonego, nawet w sytuacji, gdy VAT z niej wynikający zostanie zapłacony przez sprzedawcę.

W konsekwencji nie tylko sprzedający, ale i nabywca towaru lub usługi powinien ustalić zasady opodatkowania danej transakcji. Jeżeli bowiem się okaże, że sprzedaż została opodatkowana przez sprzedającego, choć w rzeczywistości takiemu podatkowi nie podlegała, to konsekwencje podatkowe takiego działania poniesie również nabywca. Nie będzie on mógł odliczyć VAT, który zapłacił sprzedającemu i który wynika z otrzymanej przez niego faktury.

Przykładem może tu być sprzedaż składników majątkowych (podlegająca VAT), które w rzeczywistości stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa (niepodlegającą VAT). W takim przypadku, jeżeli sprzedający uzna sprzedaż za podlegającą VAT, nabywca mimo otrzymania faktury i zapłaty ceny obejmującej VAT nie będzie uprawniony do jego odliczenia.

[srodtytul]4. Wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż[/srodtytul]

Zakres niniejszego ograniczenia budzi wiele kontrowersji. Również orzecznictwo sądów administracyjnych w tej kwestii nie jest jednolite. Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z 11 marca 2005 r. (FSK 1292/04) uznał, że z uwagi na zasadę neutralności podatku VAT podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT jedynie z faktur, które zwielokrotniają pierwotną fakturę. Podatnik zachowuje zatem prawo do jednorazowego odliczenia VAT wynikającego z transakcji udokumentowanej więcej niż jedną fakturą.

Bardziej rygorystyczne stanowisko zajął[b] Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 28 czerwca 2006 r. (III SA/Wa 1107/06)[/b]. Zgodnie z wykładnią tego przepisu zaprezentowaną przez WSA podatnik posiadający dwie faktury zakupowe dokumentujące ten sam zakup towarów lub usług nie ma prawa do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego wynikającego z tych faktur. Podatnik traci zatem w całości prawo do odliczenia podatku naliczonego.

[srodtytul]5. Wystawione faktury stwierdzają czynności, których nie dokonano [/srodtytul]

Prawo do odliczenia naliczonego VAT nie przysługuje również w przypadku tzw. pustych faktur. Dotyczy to sytuacji, w których faktury dokumentują transakcje, które w rzeczywistości w ogóle nie miały miejsca. Warto zwrócić uwagę, że jeżeli dana faktura dokumentuje zarówno czynności, które faktycznie miały miejsce, jak i te fikcyjne – podatnik zachowuje prawo do odliczenia w zakresie, w jakim faktura dokumentuje rzeczywiste transakcje.

[srodtytul]6. Wystawione faktury podają kwoty niezgodne z rzeczywistością [/srodtytul]

Przykładem takiej sytuacji będzie wystawienie faktury przez kontrahenta na kwotę inną aniżeli faktyczna kwota transakcji wynikająca z umowy. W takim przypadku ograniczenie nie dotyczy całej faktury, lecz jedynie tych jej pozycji, które nie są poprawne.

Należy zwrócić uwagę, że na podstawie tego przepisu [b]organy podatkowe niekiedy kwestionują również prawo do odliczenia VAT z faktur, w których sprzedający dokonał np. niewłaściwego zaokrąglenia kwot podatku.[/b] Przykładowo [b]Trzeci Mazowiecki Urząd Skarbowy w Radomiu w postanowieniu z 29 czerwca 2005 r. (1473/WV/443/131/88/2005/GS)[/b] uznał, że: „(...) braki merytoryczne faktury mogą powodować skutek materialny w postaci zmian w przedmiocie opodatkowania, jak również prowadzić do niewłaściwego określenia wysokości podatku naliczonego, w szczególności do jego zawyżenia.

Z powyższego wynika, że skoro kwoty podatku w fakturach wystawionych przez kontrahenta są niezgodne ze stanem faktycznym (zaniżone lub zawyżone), faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego”.

[srodtytul]7. Wystawione faktury potwierdzają czynności nieważne lub pozorne[/srodtytul]

Z czynnością nieważną mamy do czynienia w sytuacji, gdy jest ona sprzeczna z ustawą lub ma na celu jej obejście. Czynnością sprzeczną z ustawą będzie np. sprzedaż nieruchomości bez zachowania wymaganej formy aktu notarialnego.

Pozorność czynności zachodzi wówczas, gdy oświadczenie złożone jest ze z góry powziętym zamiarem stron o braku woli wywołania skutków prawnych danej czynności. Strony transakcji ustalają w takim przypadku, że czynność będzie jedynie pozorna i zazwyczaj ma na celu ukrycie tej właściwej. Przykładem może być tu zawarcie umowy sprzedaży, które ma ukryć faktyczną darowiznę dokonaną pomiędzy stronami.

Warto zwrócić uwagę, że orzecznictwo ETS wskazuje, iż w przypadku czynności nieważnych z uwagi na ich charakter przestępczy, odliczenie podatku naliczonego przysługuje w sytuacji, gdy podatnik nie wiedział i przy zachowaniu odpowiedniej staranności nie mógł wiedzieć o takim celu transakcji.

[srodtytul]8. Faktury wystawione przez nabywcę nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego[/srodtytul]

Intencja ustawodawcy jest w tym przypadku oczywista. Tego rodzaju faktury są szczególnym rodzajem faktur wystawianych na podstawie umowy zawartej pomiędzy sprzedawcą a nabywcą. Ponieważ faktura wystawiana jest przez nabywcę, kontrola takiego dokumentu przez sprzedającego jest w takim przypadku niezbędna. Chodzi o to, aby nabywca nie zawyżył w takiej fakturze kwoty podatku, o którą następnie będzie mógł pomniejszyć podatek należny.

Wskazane przypadki ograniczające prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT wskazują, że otrzymywane faktury VAT powinny być przedmiotem szczególnego zainteresowania nabywcy.

[i]Autor jest radcą prawnym w kancelarii Lovells[/i]