Zbliża się termin korekty VAT

Podatnicy mogą mieć do czynienia z taką sprzedażą, z którą wiąże się prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i z niedającą takiego prawa, np. sprzedaż zwolniona.

[srodtytul]Obowiązek wyodrębnienia[/srodtytul]

Dokonujący więcej niż jednego rodzaju sprzedaży są obowiązani, w pierwszej kolejności, do wyodrębnienia kwot podatku związanych z poszczególnymi rodzajami sprzedaży (dającą prawo do odliczenia podatku naliczonego i niedającą takiego prawa). Obowiązek wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanych z danym rodzajem sprzedaży ma jednak charakter quasi-obiektywny. Oznacza to, że podatnik, który ma taką możliwość, ma również taki obowiązek. Jeśli jednak sposób prowadzenia przez niego rozliczeń i ewidencji nie daje podstaw do dokonania wyodrębnienia kwot podatku związanych z poszczególnymi rodzajami sprzedaży, nie ma on obowiązku tworzenia narzędzi pozwalających na wyodrębnienie kwot podatku.

[ramka][b]Przykład[/b]

Podatnik świadczy usługi zwolnione i opodatkowane usługi najmu powierzchni. Jeśli posiada dodatkowe liczniki energii elektrycznej pozwalające na wyodrębnienie kwot podatku naliczonego związanego ze świadczonymi usługami najmu, może, i ma obowiązek, wyodrębnić podatek naliczony od nabytej energii elektrycznej w części, w jakiej ją odprzedaje jako opodatkowaną. Jeśli jednak nie posiada takich liczników, nie ma obowiązku ich instalować.[/ramka]

To, czy opłaca się tworzyć narzędzia pozwalające na wyodrębnianie kwot podatku, zależy od indywidualnej sytuacji poszczególnych podatników. Jednakże zależeć może od tego wysokość odliczonego podatku, w skrajnych sytuacjach te różnice mogą być znaczne.

[srodtytul]Na podstawie udziału obrotu[/srodtytul]

Podatnik, który nie może wyodrębnić (całości lub części) kwot podatku naliczonego związanych z poszczególnymi rodzajami sprzedaży, dokonuje proporcjonalnego odliczenia VAT, na podstawie wyliczonego udziału obrotu z tytułu czynności dających prawo do odliczenia w całkowitym obrocie. Przepisy wskazują na szczegółowe zasady wyliczania tego udziału (nie będziemy ich jednak tu omawiać). Istotne jest, że udział ten jest wyznaczany dla poszczególnych lat kalendarzowych, niezależnie od tego, kiedy podatnik rozpoczął działalność. Ze względu na roczny okres obliczania proporcji podatnik może niejako wpływać na jej wynik. Samo wystawienie faktury w końcu grudnia lub na początku stycznia (w terminie siedmiu dni od dnia wykonania usługi lub wydania towaru) będzie wpływać na wysokość obrotów realizowanych w danym roku i obliczoną proporcję odliczenia. Wymaga to jednak bieżącego śledzenia obrotów.

Proporcję odliczenia podatku naliczonego, obliczaną na podstawie zrealizowanego obrotu, możemy wyznaczyć dopiero po zakończeniu danego roku kalendarzowego. Gdy zaś dokonujemy odliczenia w trakcie roku, nie jest nam ona znana. W tym zakresie ustawa przewiduje stosowanie proporcji wstępnej, w trakcie roku, i ostateczne rozliczenie podatku po zakończeniu roku.

[srodtytul]Proporcja wstępna[/srodtytul]

Co do zasady jako proporcję wstępną przyjmujemy proporcję ostateczną obliczoną za poprzedni rok kalendarzowy. Nie dotyczy to nowych podatników oraz tych, których obroty za zeszły rok wyniosły poniżej 30 000 zł. Stosują oni proporcję szacunkową ustaloną na podstawie prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego.

W drodze uzgodnień z naczelnikiem urzędu podatnik może przyjąć inną proporcję wstępną niż obliczona ostatecznie za poprzedni rok, jeśli ta byłaby niereprezentatywna. Z takim przypadkiem będziemy mieć do czynienia, jeśli np. podatnik zmienia główny profil działalności.

Gdy ustalona proporcja przekracza 98 proc., podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości, jeśli jest ona niższa niż 2 proc., zgodnie z polskimi przepisami nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego rozliczanego w ten sposób. Jednak w tym drugim wypadku, jeśli proporcja będzie wynosić np. 1 proc., podatnik może odliczyć taką część podatku naliczonego z powołaniem na przepisy dyrektywy 2006/112/WE.

[srodtytul]Ostateczne w różnych dniach[/srodtytul]

Podatek odliczony zgodnie z proporcją wstępną podlega ostatecznemu rozliczeniu po ustaleniu właściwej proporcji za zakończony rok.

Rozliczenia ostatecznego dokonuje się w drodze korekty podatku naliczonego za pierwszy okres rozliczeniowy kolejnego roku podatkowego lub za okres zakończenia działalności. Termin korekty będzie więc różny u podatników rozliczających się w miesięcznych okresach rozliczeniowych (25 stycznia) i w okresach kwartalnych (25 kwietnia).

Rozliczenie ostateczne podatku naliczonego jest uzależnione nie tylko od proporcji wstępnej przyjętej w poprzednim roku. Znaczenie będą mieć również proporcje odliczenia faktycznie stosowane w poprzednich latach. Dotyczy to wykorzystywanych w działalności środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, o wartości początkowej większej niż 15 tys. zł, i nieruchomości oraz – od 1 grudnia 2008 r. – praw użytkowania wieczystego.

[b]Okres korekty w tym wypadku wynosi odpowiednio pięć i dziesięć lat, a co roku korekcie podlega jedna piąta lub jedna dziesiąta kwoty podatku naliczonego. Korekta w okresie dziesięciu lat nie dotyczy kwot podatku naliczonego od opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego.[/b]

Dla podatnika dokonującego korekty znaczenie będą mieć również proporcje wstępne przyjęte w latach, w których nabywano towary i usługi podlegające korekcie. Podatnik jest więc zobowiązany do wyliczenia zmian proporcji w stosunku do kilku różnych wstępnych proporcji stosowanych do odliczenia podatku.

[srodtytul]Nie zawsze jest obowiązek[/srodtytul]

Podatnicy nie mają obowiązku dokonywania korekty, jeśli zmiana proporcji określanej w procentach zaokrąglona w górę do liczb naturalnych nie przekracza 2 pkt procentowych. Jednakże, jeśli będzie to dla nich korzystne (w wyniku zmiany odliczą większą kwotę podatku), mogą tego dokonać z powołaniem się na przepisy wspólnotowe. [b]Potwierdza to również orzecznictwo sądów administracyjnych (III SA/Wa 616/08)[/b]. Jeśli jednak pogarsza to ich sytuację, mogą nie dokonywać korekty. Zmianę proporcji (w pkt procentowych) określamy odrębnie dla wszystkich mających zastosowanie proporcji wstępnych (z poprzedniego roku oraz lat, w których nabywano towary i usługi podlegające korekcie).

[srodtytul]Kontynuacja przez nabywcę[/srodtytul]

Nabywcy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (do 1 grudnia 2008 r. zakładu/oddziału samodzielnie sporządzającego bilans) mają obowiązek dokonywania korekty w zakresie towarów i usług nabytych w ramach przedsiębiorstwa lub jego części. Z kolei zbywca nie musi jej dokonywać.

Dokonanie takiej korekty wymaga wiedzy podatnika co do dat nabycia i oddania do używania towarów, kwot podatku naliczonego oraz stosowanej proporcji odliczenia podatku naliczonego dla wszystkich elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego części, które podlegają korekcie. Nabywca powinien zapewnić sobie w umowie obowiązek przekazania tych danych przez zbywcę.

[srodtytul]Po sprzedaży[/srodtytul]

Korekty tej dokonuje się również w razie sprzedaży środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania, jeśli sprzedaż następuje w okresie korekty, tj. pięć lub dziesięć lat od oddania ich do używania.

W wypadku sprzedaży przyjmuje się, że towar jest do końca okresu korekty wykorzystywany do czynności podlegających opodatkowaniu, skutek zaś korekty (zmniejszenie kwoty podatku do odliczenia lub jej zwiększenie) jest uzależniony od tego, czy dana sprzedaż była opodatkowana, zwolniona lub niepodległa podatkowi. Jeśli sprzedaż była opodatkowana, przyjmuje się, że towar w pozostałym okresie korekty był wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych. Odpowiednio, jeśli sprzedaż była zwolniona lub nie podlegała opodatkowaniu, przyjmujemy, że towar będzie wykorzystywany do czynności zwolnionych lub niepodlegających. Musimy w tym miejscu wyróżnić sprzedaż niepodlegającą opodatkowaniu, która jednak daje prawo do odliczenia i niedającą takiego prawa. W zależności od tego, z którym rodzajem sprzedaży będziemy mieć do czynienia, będziemy mogli odliczyć całość podatku za pozostały okres korekty lub oddać już odliczony podatek.

[srodtytul]Zakończenie działalności lub rozwiązanie spółki[/srodtytul]

Korekta ta polega na odliczeniu całości podatku naliczonego przypadającego na pozostały okres korekty. Dokonujemy jej jednorazowo za okres rozliczeniowy, w którym rozwiązano spółkę lub zakończono działalność.

[srodtytul]Inne przepisy lub przeznaczenie towaru[/srodtytul]

Ten rodzaj korekty obejmuje towary lub usługi, od których odliczono VAT w całości lub nie odliczono go wcale, a następnie zmieniło się to prawo. Zazwyczaj zmiana prawa do odliczenia wynika ze zmiany przeznaczenia towaru, ale może wiązać się ze zmianą obowiązujących przepisów. Od 1 grudnia 2008 r. obowiązują w tym zakresie szczegółowe regulacje dotyczące różnych rodzajów towarów i usług.

Podatek naliczony dotyczący towarów i usług rozliczanych w okresie pięciu lub dziesięciu lat jest korygowany po zakończeniu każdego roku w stosunku do odpowiedniej części podatku naliczonego. Każda kolejna zmiana prawa do odliczenia wymaga korekty.