Przychód należny powstaje w roku zawarcia umowy sprzedaży

Przychód należny, o którym mowa wart. 12 ust. 3 ustawy o CIT, powstaje w roku zawarcia umowy sprzedaży. Dla celów podatkowych nie mają znaczenia ustalenia między stronami, dotyczące późniejszych rozliczeń finansowych -orzekł NSA17 lipca br. (IIFSK926/06).

W 1999 r. podatnik zawarł umowę sprzedaży nieruchomości, ustalając w odrębnej umowie późniejszy termin uregulowania należności. Spółka uznała, że w tym wypadku przychód należny z tytułu sprzedaży powstanie w roku, w którym należność stanie się wymagalna.

Zarówno organy podatkowe, jak i WSA zakwestionowały stanowisko podatnika, uznając, że przychód powinien być rozpoznany w roku zawarcia niekwestionowanej co do swej skuteczności umowy.

Podatnik złożył skargę kasacyjną, podtrzymując swoje stanowisko. NSA przychylając się do argumentacji WSA, wskazał na konieczność rozgraniczenia prawa prywatnego i publicznego. Na gruncie prawa prywatnego strony mogą, korzystając ze swobody umów, dowolnie ustalić termin zapłaty za nieruchomość. Jednak nie może to rodzić skutków na gruncie prawa publicznego, do którego należy prawo podatkowe. Tymczasem zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT suma należności za sprzedaną przez podatnika nieruchomość była przychodem należnym w roku zawarcia umowy sprzedaży, bez względu na umowne postanowienia kontrahentów.

Przed 2003 r., a więc w czasie, gdy strony zawarły umowę, której skutki podatkowe były przedmiotem sporu, w ustawie o CIT żaden przepis nie przesądzał wprost, w którym momencie podatnik powinien rozpoznać przychód należny. Obecnie kwestię tę reguluje wprost art. 12 ust. 3a.

W piśmiennictwie zarysowały się dwa poglądy - zgodnie z pierwszym, mniej korzystnym dla podatników (do którego - jak się wydaje - nawiązał NSA), przychód należny powstawał w momencie wystawienia faktury, o ile towar został wydany po dacie jej wystawienia, a w pozostałych przypadkach wdacie wydania towaru. Taka linia interpretacji wyznaczona głównie pismem ministra finansów z 18 października 1993 r. (4/RN-722731/93) spotkała się jednak ze słuszną krytyką. Przeniesienie bowiem na grunt podatku CIT zasady istniejącej w przepisach o VAT, która w uproszczeniu przewiduje powstanie obowiązku podatkowego w momencie wystawienia faktury lub wydania towaru, nie miało podstaw w przepisach o CIT.

Do przyjęcia drugiego, odmiennego poglądu prowadzi natomiast literalna wykładnia pojęcia "przychód należny". Zgodnie ze "Słownikiem języka polskiego PWN" "należny" powinno się rozumieć jako "przysługujący, należący się komuś". Rozstrzygnięcia wymaga więc, w którym momencie przychód stawał się należny podatnikowi, a tym samym kiedy mógł być przez niego zrealizowany.

W tej kwestii - wbrew stanowisku wyrażonemu w komentowanym orzeczeniu - należało odwołać się do zasad prawa cywilnego, z których wynika, że wierzyciel uzyskuje możliwość domagania się od dłużnika świadczenia, które będzie dla niego przychodem, w momencie, gdy staje się ono wymagalne. Zatem przychód należny w stanie prawnym obowiązującym do końca 2002 r. powinien być rozpoznany przez podatnika w momencie, w którym świadczenie stało się wymagalne. A dla określenia terminu wymagalności decydujące znaczenie ma zgodna wola stron umowy.