Jakie są skutki w VAT sprzedaży obrazów drogą elektroniczną

Tak orzekł WSA we Wrocławiu 5 grudnia 2012 r. (I SA/Wr 680/12).

Podatniczka sprzedaje tworzone przez siebie obrazy i grafiki za pośrednictwem Internetu. Nabywcami produktów są osoby fizyczne z USA (90 proc.) oraz z państw UE (10 proc.). W październiku 2011 r. łączna wartość brutto ze sprzedaży produktów przekroczyła kwotę 150 tys. zł. Podatniczka zwróciła się do ministra finansów z pytaniem, czy jest zobowiązana do rejestracji jako podatnik podatku od towarów i usług oraz czy od obrotu przekraczającego kwotę 150 tys. zł należy odprowadzić VAT. Podatniczka korzysta ze zwolnienia z art. 113 ustawy o VAT, tj. zwolnienia dla podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 tys. zł. W jej ocenie, świadczy ona usługi elektroniczne, które zgodnie z art. 28l pkt 10 ustawy o VAT, są świadczone w miejscu, gdzie znajduje się siedziba, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu usługobiorcy. Wtedy miejscem świadczenia usług w 90 proc. jest USA, więc kwota ze sprzedaży usług opodatkowanych w Polsce nie przekroczy 150 tys. zł i zobowiązanie z tytułu VAT oraz obowiązek rejestracji nie powstaną.

Organ podatkowy stwierdził jednak, że usługi świadczone przez podatniczkę nie mogą zostać uznane za usługi elektroniczne. Aby było to możliwe, powinny one być zasadniczo zautomatyzowane, wymagać minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej nie może być możliwe. Organ wskazał, że technologia jest narzędziem pracy twórczej, a usługi podatniczki nie były zautomatyzowane. Zdaniem organu, miejscem świadczenia usług jest miejsce siedziby działalności usługodawcy. Tym samym, u podatniczki powstanie obowiązek podatkowy i rejestracyjny. W skardze do WSA podatniczka zarzuciła nieprawidłową wykładnię przepisów.

WSA uchylił interpretację stwierdzając, że organ nie wyjaśnił, czy dostarczanie przedmiotowych produktów elektronicznych odbywa się w formie cyfrowej przez Internet, czy też Internet jest tylko środkiem komunikacji.

—Joanna Pokryszka współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Ewa Lewicka konsultantka w Deloitte Doradztwo Podatkowe Sp. z o.o. (biuro w Warszawie)

Sąd uchylił interpretację, ponieważ stwierdził, że przedstawiony stan faktyczny nie pozwalał organowi podatkowemu na ustalenie czy doszło do dostawy produktów cyfrowych (co jest usługą elektroniczną w rozumieniu unijnych przepisów o VAT), czy też do dostawy towarów, w przypadku której zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie (wtedy nie dochodzi do świadczenia usług elektronicznych). Utwór jest dobrem niematerialnym i jego dostawie w formie cyfrowej można przypisać cechę dostawy produktu cyfrowego. Gdyby jednak utwór dostarczano na fizycznym nośniku, a Internet był jedynie narzędziem komunikacji między sprzedającym i kupującym, doszłoby do dostawy towarów.

Celem podatniczki było potwierdzenie stanowiska pozwalającego na niewliczanie do obrotu należności za produkty w oparciu o okoliczność, że świadczy ona usługi elektroniczne, niepodlegające opodatkowaniu w Polsce ze względu na miejsce ich świadczenia. Definicję usług elektronicznych zawiera art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011, do którego odsyła art. 2 ust. 26 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 7 ust. 1 tego rozporządzenia, usługi elektroniczne są świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, ich świadczenie jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Organ podatkowy przyjął, że skarżąca przesyła utwory odbiorcom w formie cyfrowej. Stwierdził, że wtedy nie dochodzi do świadczenia usług elektronicznych, m.in. dlatego, że świadczenie nie było zautomatyzowane (miał miejsce proces twórczy), a forma elektroniczna to tylko sposób dostarczenia utworów. Stanowisko to należy uznać za błędne, ponieważ istotą działalności skarżącej nie jest sam proces twórczy, ale dostawa utworu w formie cyfrowej za wynagrodzeniem.

Wniosek o interpretację dotyczył świadczenia usług elektronicznych. Można jednak również rozważyć, czy udostępnienie utworów w formie cyfrowej wiązało się z udzieleniem licencji na korzystanie z nich. Artykuł 28l ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, miejsce opodatkowana jest analogiczne, jak dla usług elektronicznych. Z uwagi na nieścisłości zawarte w interpretacji, zasadne było jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.