[b]– Pracownicy austriackiej firmy świadczyli w Polsce usługi związane z naprawą urządzenia. Fakturę za te usługi spółka rozliczyła w deklaracji za styczeń. W marcu otrzymała fakturę korygującą, która dotyczyła podwyższenia ceny usługi, co wynikało z nieujęcia w fakturze pierwotnej kosztów podróży pracowników, choć taka możliwość wynikała z zawartej umowy.

W związku z tym spółka wystawiła w marcu wewnętrzną fakturę korygującą. Za jaki okres należy ją ująć? Czy istotne będzie tu potwierdzenie otrzymania przez spółkę faktury korygującej od firmy z Austrii? Sprawa jest bardzo ważna, bo urządzenie jest wykorzystywane przez spółkę w działalności zwolnionej z VAT (usługi medyczne) i nie ma ona prawa do odliczenia VAT związanego z importem tej usługi.

Czy trzeba skorygować deklarację za styczeń i wpłacić podatek z odsetkami za zwłokę, czy też można ją ująć w deklaracji za marzec bez konieczności ponoszenia kosztów tych odsetek [/b]– pyta czytelnik.

Zgodnie z art. 29 ust. 17 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=17D1F175CBC1000681743E9D550EDE8C?n=1&id=172827&wid=337454]ustawy o VAT[/link] podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą polski usługobiorca jest obowiązany zapłacić. Kwota ta obejmuje zatem zarówno należność za wykonanie samej usługi, jak i koszty dodatkowe.

Koszty te bowiem, jako wynikające z umowy, zaliczane są do zobowiązania usługobiorcy w Polsce. Stanowią część należności, jaką powinien on zapłacić z tytułu wykonania usługi. Wystawienie faktury korygującej przez kontrahenta z Austrii wynikało z nieujęcia całej kwoty należności na fakturze pierwotnej. Konsekwencją tego jest podwyższenie ceny usługi.

Zgodnie z § 14 ust. 1 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=185F62701005BDFC8942FBB40B437F1B?id=178372]rozporządzenia ministra finansów z 28 listopada 2008 r., regulującego zasady wystawiania faktur[/link], fakturę korygującą wystawia się m.in., gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Fakturę korygującą – na podstawie § 23 ust. 1 tego rozporządzenia – wystawia się również do faktur wewnętrznych.

[srodtytul]Wymagane potwierdzenie...[/srodtytul]

Art. 29 ust. 4a [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=17D1F175CBC1000681743E9D550EDE8C?n=1&id=172827&wid=337454]ustawy o VAT[/link] mówi, że gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do określonej w wystawionej fakturze, podatnik ją obniża, pod warunkiem że ma – przed upływem terminu na złożenie deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury – potwierdzenie otrzymania tej korekty faktury przez nabywcę.

Uzyskanie tego potwierdzenia po wskazanym terminie uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskał. Zgodnie z art. 29 ust. 4b ustawy o VAT warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się:

1) w przypadku eksportu towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;

2) wobec nabywców, na których rzecz jest dokonywana sprzedaż: energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy.

[srodtytul]...nie dotyczy faktur wewnętrznych[/srodtytul]

Przepisy o potwierdzeniu odbioru faktury korygującej nie mają jednak zastosowania do wewnętrznej faktury korygującej dotyczącej importu usług. Jest ona bowiem wystawiana w jednym egzemplarzu dla celów rozliczenia przez usługobiorcę i w związku z tym nie jest przekazywana zagranicznemu usługodawcy.

To właśnie ta wewnętrzna faktura korygująca jest podstawą do dokonania stosownych korekt rozliczeń z tytułu VAT, a nie faktura korygująca otrzymana od zagranicznego usługodawcy. Zatem gdy mamy do czynienia z korektą faktury dokumentującej import usług, o momencie (okresie rozliczeniowym), w którym ujmuje się wewnętrzną fakturę korygującą, nie może decydować moment potwierdzenia jej odbioru przez zagranicznego usługodawcę.

Jak czytamy w [b]interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 15 grudnia 2009 r. (IPPP1/443-955/09-5/AP):[/b]

„Wystawionej faktury wewnętrznej podatnik nie przekazuje kontrahentowi, tylko zachowuje na własne potrzeby, aby udokumentować samoopodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Skoro zatem podatnik wystawia fakturę wewnętrzną wyłącznie na własne potrzeby, w konsekwencji nie ma obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

Tym samym należy uznać, że w przypadku wystawienia korygującej faktury wewnętrznej możliwość uwzględnienia jej w podstawie opodatkowania istnieje w momencie wystawienia tej faktury, ponieważ podatnik jest jednocześnie jej odbiorcą”.

Poza tym w przypadku opisanym w pytaniu mieliśmy do czynienia ze zwiększeniem, a nie ze zmniejszeniem podstawy opodatkowania.

[srodtytul]Za jaki okres [/srodtytul]

Za jaki zatem okres rozliczeniowy spółka powinna wykazać wystawioną wewnętrzną fakturę korygującą? Czy powinna skorygować deklarację za styczeń, kiedy była wystawiona faktura pierwotna, czy korektę wykazać w rozliczeniu za marzec, tj. za miesiąc otrzymania faktury korygującej od zagranicznego usługobiorcy i wystawienia wewnętrznej faktury korygującej?

Polski podatnik ma obowiązek wykazać import usług na podstawie faktury wewnętrznej. Ta była wystawiona w styczniu prawidłowo na podstawie otrzymanej pierwotnej faktury. Zaistniała jednak nowa okoliczność, wynikająca z podwyższenia ceny. W związku z tym należałoby uznać, że prawidłowe będzie ujęcie tej wewnętrznej faktury korygującej w rozliczeniu za miesiąc, w którym została wystawiona faktura korygująca przez zagranicznego usługodawcę.

Tak też na temat rozliczeń związanych z wystawieniem wewnętrznych faktur korygujących wypowiedziała się[b] Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 23 grudnia 2008 r. (ITPP2/443-905/08/RS):[/b]

„Sposób rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług w przypadku otrzymania faktury korygującej uzależniony jest od okoliczności, które spowodowały jej wystawienie. Obniżenie lub podwyższenie wartości wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług w sytuacji, gdy jest ono skutkiem czynności mających miejsce po wystawieniu pierwotnej faktury (np. udzielenie rabatu czy podwyższenie ceny), powinno nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym otrzymano fakturę korygującą”.