1 stycznia 2010 r. weszły w życie zmiany w przepisach [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=58DF75CF4C9F0AC41C326ACA8E37EAFF?id=77426]ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne[/link] (dalej ustawa o ryczałcie) wprowadzone [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=18F5F1C10886267E2C622214141E53D6?id=339010]ustawą z 17 grudnia 2009 r. o zmianie ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie kodeksu cywilnego oraz o zmianie niektórych innych ustaw (DzU z 2010 r. nr 3, poz. 13).[/link]

W ich efekcie zryczałtowany podatek dochodowy wynosi obecnie 8,5 proc. od przychodów z najmu (osiąganych w ramach odrębnego źródła przychodów, poza działalnością gospodarczą), niezależnie od ich wysokości. Także wtedy, gdy przekraczają równowartość 4000 euro (co w ubiegłych latach powodowało objęcie ich znacznie wyższą, 20-proc. stawką).

[srodtytul]Czy można zmienić źródło[/srodtytul]

Wielu podatników, dotychczas prowadzących działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości, zastanawia się nad możliwością wynajmowania nieruchomości już poza działalnością gospodarczą, tak aby ich przychody zaliczane były do odrębnego źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=80474]ustawy o PIT[/link].

Wtedy – po wyborze ryczałtu – mogliby skorzystać z 8,5-proc. stawki.

Wiele wątpliwości wywołuje jednak to, czy w niezmienionych okolicznościach faktycznych można wynajmować nieruchomości, które dotychczas były wynajmowane w ramach działalności gospodarczej – poza tą działalnością, i kwalifikować osiągane przychody do odrębnego źródła.

[srodtytul]Ustawowa definicja[/srodtytul]

Pamiętać należy, że przepisy ustawy o PIT zawierają własną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej.

Za taką uznają działalność zarobkową:

1) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

2) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

3) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów określonych w ustawie o PIT.

[srodtytul]Nie przesądza brak rejestracji[/srodtytul]

Dla uzyskiwania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy. Prowadzenie działalności gospodarczej (i uzyskiwanie przychodów z niej) to pewien stan obiektywny, nie ma tu decydującego znaczenia zamiar/przekonanie podatnika.

Określonego rodzaju działalność zarobkowa może zostać uznana za działalność gospodarczą, a przychody z niej za przychody z działalności gospodarczej.

Bez znaczenia będzie tu nawet brak rejestracji działalności w odpowiednich rejestracjach i ewidencjach [b](zob. np. wyroki NSA z 1 kwietnia 1998 r., SA/Sz 1187/97, czy z 13 listopada 1998 r., I SA/ Lu 1122/97).[/b]

[srodtytul]Świadczenie usług[/srodtytul]

Wynajmowanie nieruchomości może być potraktowane jako działalność usługowa. Potwierdzeniem jest również to, że art. 14 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT wymienia – wśród przychodów z działalności gospodarczej – także przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Nie ma przy tym znaczenia, czy wynajem odbywa się w ramach formalnie zarejestrowanej działalności gospodarczej, czy nie. Istotne jest, czy aktywność ta spełnia cechy określone w przepisach ustawy o PIT (jest prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły).

Jeśli podatnik wynajmuje wiele nieruchomości, działa w sposób zorganizowany i ciągły, posiada pewną infrastrukturę działalności, to wówczas jego aktywność polegająca na wynajmie nieruchomości musi być uznana za prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, nawet jeśli nie jest to formalnie zarejestrowana działalność gospodarcza według przepisów [link= http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=C85086C179AB7D978B97748BBB0C31FB?id=236773]ustawy o swobodzie działalności gospodarczej[/link].

[srodtytul]Nie wystarczy się wykreślić[/srodtytul]

Samo wykreślenie wzmianki o wynajmie nieruchomości jako przedmiocie działalności gospodarczej niekoniecznie spowoduje, że wynajmujący nieruchomości zostanie uznany za osobę osiągającą przychody z najmu jako odrębnego źródła. Istotne są tutaj okoliczności faktyczne, w jakich najem jest wykonywany.

Jeśli najem jest wykonywany zawodowo, powtarzalnie, w sposób ciągły w ramach aktywności zorganizowanej, wówczas działalność podatnika w tym zakresie będzie działalnością gospodarczą (a przychody z niej pochodzące nie będą mogły być objęte ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych).

Natomiast jeśli wynajmowanych nieruchomości nie jest wiele, przychody z najmu są tylko uzupełnieniem budżetu podatnika, a nie zasadniczym źródłem jego dochodów, to wtedy taka aktywność może być – moim zdaniem – uznana za osiąganie przychodów z najmu (a nie z działalności).

Podsumowując, samo formalne zlikwidowanie zarejestrowanej działalności gospodarczej w zakresie „wynajmu nieruchomości” może nie być wystarczające dla uznania, że najem (wykonywany w podobny sposób jak dotychczas) jest już wykonywany poza działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów podatkowych.

Jeśli bowiem odbywa się w sposób zorganizowany i ciągły, może być uznany za działalność gospodarczą (zwłaszcza że dotychczas był wykonywany w jej ramach). Jest ryzyko, że przychody z najmu będą wówczas uznane za przychody z działalności gospodarczej, a te nie mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

[ramka][b]Dwa odrębne źródła[/b]

Jak stwierdził [b]NSA w wyroku z 7 kwietnia 2006 r. (II FSK 503/2005):[/b] „art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jako źródła przychodów, prócz pozarolniczej działalności gospodarczej, również najem, podnajem, dzierżawę, poddzierżawę oraz inne umowy o podobnym charakterze.

Powyższy zapis oznacza, że możliwe jest osiąganie dochodu z najmu świadczonego w ramach działalności gospodarczej i z umowy najmu jako odrębnego źródła.(…)

Aby działalność mogła być uznana za pozarolniczą działalność gospodarczą, musi to być (…) działalność wykonywana, prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły.

Oznacza to, że najem i dzierżawa, będące zasadniczo źródłem czerpania pożytków z prawa do rzeczy na podstawie stosunku cywilnoprawnego (art. 53 § 2 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=86F27ADE2102E1D67842E76D535F1BD1?id=70928]kodeksu cywilnego[/link]), w sytuacji gdy są wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły – są formą prowadzenia działalności gospodarczej”.[/ramka]

[i]Autor jest doktorem nauk prawnych[/i]

[b] Czytaj też artykuł [link=http://www.rp.pl/artykul/159925,449437_Jakie_wydatki_mozna_zaliczyc_do_kosztow_najmu_.html]„Jakie wydatki można zaliczyć do kosztów najmu" [/link][/b]