Pozwala mu na to art. 23 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=582ECDA0581859658EA2BD1E83B507D8?n=1&id=176376&wid=328885]ordynacji podatkowej[/link]. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy określa postawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli brak ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia lub dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania.

Organ oszacuje podstawę opodatkowania również wtedy, gdy podatnik naruszył warunki uprawniające do korzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania. Wiadomo, że korzystający ze zryczałtowanych form nie prowadzą ewidencji (albo prowadzą ją w znacznie uproszczonej formie), a to powoduje, że nie ma danych do określenia rzeczywistej podstawy opodatkowania. Stąd konieczność szacowania.

[srodtytul]Jak najbliżej rzeczywistości…[/srodtytul]

[b]Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 12 listopada 2009 r. (I SA/Gd 623/09) [/b]stwierdził, że „oszacowanie jest działaniem zmierzającym do odtworzenia rzeczywistego przebiegu zdarzeń ekonomicznych w sposób możliwie zbliżony do rzeczywistości, jednakże w przeciwieństwie do procesu dowodzenia nie jest to rozumowanie pozwalające na stwierdzenie na podstawie ustalonych niewątpliwych okoliczności faktycznych, że wystąpiły inne okoliczności faktyczne będące przedmiotem dowodzenia.

Oszacowanie jako przybliżona ocena określonej wartości opierać się może na uprawdopodobnieniu, zatem nie może zastępować dowodu na określoną okoliczność faktyczną”.

[srodtytul]…i gdy brak innych danych[/srodtytul]

Przepisy mówią, że organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeśli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania.

Potwierdził to [b]WSA w Poznaniu w wyroku z 27 października 2009 r. (I SA/Po 694/09).[/b] Wynika z niego, że szacowanie dochodów będzie możliwe w szczególności, gdy księgi podatkowe zostaną odrzucone jako dowód w postępowaniu podatkowym.

„Jest to warunek konieczny, aczkolwiek niewystarczający dla możliwości ustalenia dochodu w drodze oszacowania. Możliwa jest bowiem taka sytuacja, w której nawet nierzetelna księga może dostarczyć stosownych danych, które, uzupełnione innymi dowodami, pozwolą na ustalenie podstawy opodatkowania” – czytamy w uzasadnieniu.

Podobne wnioski wynikają z wspomnianego wcześniej orzeczenia WSA w Gdańsku. Sąd stwierdził, że „szacowanie jest dopuszczalne dopiero po uznaniu dokumentacji ewidencyjnej za nierzetelną, a w konsekwencji po nieuznaniu jej za dowód tego, co wynika z zawartych w niej zapisów, a więc może być jedynie następstwem uznania księgi za nierzetelną, a nie przyczyną stwierdzenia tej nierzetelności.

[srodtytul]Urząd musi się wytłumaczyć…[/srodtytul]

Wysokość podstawy opodatkowania określona w drodze oszacowania powinna być zbliżona do jej rzeczywistej wielkości. Organ podatkowy, dokonujący oszacowania, powinien zaś uzasadnić wybór metody oszacowania.

Co to oznacza? Tyle, że powinien wyjaśnić, dlaczego przyjął daną metodę szacowania podstawy opodatkowania, a inne pominął. Sam zaś szacunek – jak słusznie zauważył [b]NSA w wyroku z 1 lipca 1988 r. (SA/Gd 1439/89)[/b] – nie może być dowolny, sprzeczny z logiką i zasadami doświadczenia życiowego.

[srodtytul]…i wybrać właściwą metodę[/srodtytul]

W [b]wyroku WSA w Łodzi z 9 listopada 2009 r. (I SA/Łd 546/09) [/b]czytamy, że „lista metod szacowania określonych w art. 23 § 3 ma charakter katalogu otwartego, chociaż metody wymienione w § 3 można określić jako podstawowe, których możliwość zastosowania organ powinien rozważyć w każdym przypadku.

Przepis ten daje bowiem podatnikowi wiedzę z jakich metod, przede wszystkim, powinien korzystać organ podatkowy. Co do zasady, organ przechodzi do innych metod ustalania podstawy opodatkowania dopiero wówczas, gdy stwierdzi, że metody określone w § 3 nie mogą być wykorzystane”.

Przepisy wymieniają sześć metod szacowania: porównawczą wewnętrzna i zewnętrzną, remanentową, produkcyjną, kosztową i udziału dochodu w obrocie. Dopiero w szczególnie uzasadnionych przypadkach, gdy nie można zastosować wspomnianych metod, organ podatkowy może w inny sposób oszacować podstawę opodatkowania. Potwierdził to WSA w Poznaniu w [b]wyroku z 6 listopada 2009 r. (I SA/Po 777/09). [/b]

W jego uzasadnieniu czytamy: „zgodzić się należy, że obowiązuje reguła, iż organy w pierwszej kolejności powinny zastosować metody, o których mowa w art. 23 § 3 ordynacji podatkowej. Dopiero wówczas, gdy okazuje się to niemożliwe, organ podatkowy może zdecydować o wyborze metody szacowania spoza wskazanego w tym przepisie katalogu.

Wybór ten winien być jednak wsparty wyczerpującą argumentacją, a brak takiego uzasadnienia stanowi oczywiste naruszenie art. 23 § 4 ordynacji podatkowej, a także naruszenie przepisów postępowania – art. 124 i art. 210 § 4 ordynacji podatkowej”.

[b]Ale uwaga![/b] Jak wynika z [b]wyroku WSA w Kielcach z 29 października 2009 r. (I SA/Ke 315/09)[/b], „zgodnie z orzecznictwem sądowym kontroli sądowej nie podlega wybór metody szacowania, natomiast sąd bada, czy zastosowane dane znajdują odzwierciedlenie w materiale dowodowym i czy wnioski końcowe są prawidłowe”.

[srodtytul]Ryzyko obciąża podatnika [/srodtytul]

Przepis dopuszczający dokonanie oszacowania podstawy opodatkowania według metody wypracowanej przez organ podatkowy spełnia funkcję ochronną przede wszystkim interesu wierzyciela podatkowego. „Ustalenie przychodu w drodze oszacowania zawiera już w swej istocie ryzyko, że przychód ten nie będzie dokładnie taki sam jak przychód rzeczywisty.

Ryzyko to obciąża jednak podatnika, który z przyczyn od niego zależnych prowadzi ewidencję w sposób nierzetelny” – czytamy w [b]wyroku WSA w Białymstoku z 5 listopada 2009 r. (I SA/Bk 193/09).[/b]

Warto jednak pamiętać, że oszacowania nie można w żadnym razie traktować jako sankcji wobec podatnika. I to nawet wtedy, gdy konieczność szacowania wynika z jego winy. Zwrócił na to uwagę [b]NSA w wyroku z 21 maja 1999 r. (SA/Gd 1163/96).[/b]

[ramka][b]Sześć metod[/b]

Zgodnie z art. 23 § 3 ordynacji podatkowej podstawę opodatkowania określa się w drodze oszacowania, stosując następujące metody:

- porównawczą wewnętrzną – polegającą na porównaniu wysokości obrotów w tym samym przedsiębiorstwie za poprzednie okresy, w których znana jest wysokość obrotu,

- porównawczą zewnętrzną – polegającą na porównaniu wysokości obrotów w innych przedsiębiorstwach prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach,

- remanentową – sprowadzającą się do porównania wartości majątku przedsiębiorstwa na początku i na końcu okresu, z uwzględnieniem wskaźnika szybkości obrotu,

- produkcyjną – ustalenie zdolności produkcyjnej przedsiębiorstwa,

- kosztową – ustalenie wysokości obrotu na podstawie wysokości kosztów poniesionych przez przedsiębiorstwo, z uwzględnieniem wskaźnika udziałów tych kosztów w obrocie,

- udziału dochodu w obrocie – polega na ustaleniu wysokości dochodów ze sprzedaży określonych towarów i wykonywania określonych usług, z uwzględnieniem wysokości udziału tej sprzedaży (wykonanych usług) w całym obrocie.[/ramka]