Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 9 listopada 2016 r. (I SA/Wr 1021/16).

Spółka zawarła umowę najmu samochodu osobowego. Na jej podstawie zobowiązana jest płacić czynsz najmu oraz ponosić wszelkie koszty związane z eksploatacją samochodu (w tym ubezpieczenie przedmiotu najmu). Umowa nie spełnia warunków do uznania ją za podatkową umowę leasingu operacyjnego. W związku z tym we wniosku o interpretację spółka zapytała, czy koszty czynszu wynajmu auta oraz koszt eksploatacyjny w postaci ubezpieczenia przedmiotu najmu powinny być uznawane za koszty używania samochodów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, a w konsekwencji, czy będą mogły zostać zaliczone do kosztów podatkowych tylko do wysokości tzw. kilometrówki.

Spółka uważała, że może skorzystać z pełnego odliczenia, ponieważ należy odróżnić koszty eksploatacyjne od kosztów używania.

Organ podatkowy uznał jednak stanowisko spółki za nieprawidłowe. Odwołując się do brzmienia spornego przepisu, stwierdził, że spółka może odliczyć wydatki tylko do wysokości tzw. kilometrówki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku I SA/Wr 1442/13 uchylił interpretację i uznał, że sporne wydatki nie mieszczą się w kategorii kosztów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT., gdyż – w jego ocenie – opłaty czynszowe oraz koszty ubezpieczenia przedmiotu najmu nie są kosztami o charakterze eksploatacyjnym. Orzeczenie to zostało jednak uchylone przez NSA (II FSK 688/14), który wskazał, że koszty używania cudzej rzeczy obejmują koszty eksploatacyjne oraz inne z tym związane, a nie – tak jak przyjął WSA we Wrocławiu – tylko koszty eksploatacyjne. Koszty używania rzeczy są pojęciem szerszym niż koszty eksploatacyjne i dlatego do wydatków poniesionych przez spółkę ma zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT.

Rozpoznając ponownie sprawę, WSA we Wrocławiu był związany ww. wyrokiem NSA i wyrażonym tam stanowiskiem. W związku z tym ostatecznie stwierdził, że wykładnia organu podatkowego była prawidłowa i w konsekwencji oddalił skargę.

—Dominik Godula, współpracownik zespołu zarządzania wiedzą podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Piotr Wysocki, konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte

Używanie dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych na podstawie umowy najmu wiąże się z pewnymi ograniczeniami w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodu ponoszonych w związku z tym wydatków. W praktyce wątpliwości budzi to, jakie kategorie wydatków będą objęte ograniczeniem wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, tj. ograniczeniem do wysokości tzw. kilometrówki rozumianej jako iloczyn przebiegu pojazdu oraz stawki za kilometr określonej w osobnych przepisach. W przepisie tym mowa jest bowiem o „wydatkach z tytułu używania samochodów osobowych". O ile niewątpliwie limit dotyczy wydatków na paliwo, wymianę części zamiennych i bieżące naprawy, a więc wydatków eksploatacyjnych, o tyle problematyczna może okazać się kwalifikacja wydatków związanych z samą umową, na podstawie której jest używany samochód, przykładowo – jak w sprawie będącej przedmiotem komentowanego wyroku – czynszu najmu.

Analiza pojęcia „koszty używania samochodów" według języka powszechnego wskazuje na aspekt czynny, skutek w postaci posługiwania się czymś lub robienia z czegoś użytku, nie odnosi się natomiast do przyczyn, podstaw uzyskania możliwości posługiwania się czymś, wykorzystywania czegoś. Można by z tego wywnioskować, że art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT dotyczy wyłącznie kosztów posługiwania się samochodem, jego eksploatacji. Przepis ten nie dotyczy natomiast kosztów związanych z uzyskaniem samej możliwości używania takiego samochodu. Oznaczałoby to, że wydatki ponoszone na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu nie podlegają ograniczeniom, o których mowa w tym przepisie, są kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodu i są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości, na zasadach ogólnych.

Co istotne, stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji ogólnej z 8 listopada 2013 r. (DD2/033/55/MWJ/13/RD-111005), w której minister finansów uznał, że wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego nie są wydatkami o charakterze eksploatacyjnym. Ciekawostką jest to, że wskutek oddalenia skargi przez WSA we Wrocławiu, w obrocie prawnym pozostaną dwa odmienne rozstrzygnięcia – wcześniejsza interpretacja indywidualna, z której wynika, że opłaty z czynszu najmu samochodu osobowego należy rozliczać w ramach limitu kilometrówki oraz wydana kilka miesięcy później interpretacja ogólna potwierdzająca, że wydatki te są kosztem uzyskania przychodów w pełnej wysokości. Co prawda, w celu uzyskania ochrony prawnej wnioskodawca może zastosować się do interpretacji ogólnej, jednak wydaje się, że gdy w obrocie prawnym funkcjonują sprzeczne ze sobą interpretacja indywidualna oraz interpretacja ogólna, to minister finansów powinien skorzystać z uprawnień określonych art. 14e ordynacji podatkowej, aby wyeliminować nieprawidłowe rozstrzygnięcie. Ponadto, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją odmiennego podejścia wyrażonego przez sądy oraz przez ministra finansów, przy czym podejście tego drugiego jest bardziej korzystne dla podatników.

Wydaje się również, że argumentacja dotycząca zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów czynszu najmu powinna zostać zastosowana także w odniesieniu do wydatków z tytułu ubezpieczenia przedmiotu najmu. Można przyjąć, że wydatki te również są niezbędne do uzyskania samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodów wykorzystywanych dla potrzeb działalności gospodarczej. Dodatkowo, w odniesieniu do wspomnianych kosztów nie można mówić o ich związku z faktycznym używaniem samochodu, gdyż mają one zasadniczo charakter stały i nie są związane bezpośrednio z przebiegiem samochodu (tak jak np. wydatki na paliwo, czy inne opłaty sensu stricte eksploatacyjne, związane z faktycznym używaniem przedmiotu najmu).