Tak uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 9 grudnia 2014 r. (I SA/Gl 759/14).
Stan faktyczny
W 2013 r. podatniczka i jej mąż rozpoczęli budowę 18 garaży, z których dwa planowali pozostawić dla siebie, a pozostałe sprzedać. We wniosku o interpretację wyjaśniła jednak, że z uwagi na spadek cen rozważają wstrzymanie się ze sprzedażą i w tym czasie wynajmowanie tych garaży. Małżonkowie postanowili się upewnić, czy żeby wynajmować garaże, muszą zarejestrować działalność gospodarczą, czy wystarczy, że będą odprowadzać podatek od wynajmu jako osoby prywatne. Sami uważali, że nie będą musieli zakładać firmy.
Fiskus nie potwierdził tego stanowiska. Zwrócił uwagę, że ustawa o PIT w art. 10 ust. 1 jako odrębne źródła przychodów wymienia pozarolniczą działalność gospodarczą (pkt 3) i najem, podnajem, dzierżawę, poddzierżawę oraz inne umowy o podobnym charakterze (pkt 6). Następnie przywołał definicję działalności gospodarczej i uznał, że każde działanie prowadzone w celu osiągnięcia dochodu, wykonywane w sposób ciągły, powtarzalny i zorganizowany jest prowadzeniem działalności gospodarczej. Przy czym w ocenie urzędników dla uznania danej aktywności za działalność gospodarczą nie jest niezbędne przeprowadzenie oficjalnej rejestracji.
W konsekwencji, w opinii fiskusa, nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć przychód z wynajmowanych nieruchomości do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT. Jeśli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamioną działalności gospodarczej, to wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą i tak powinien być rozliczany. W interpretacji zauważono, że od początku zamiarem wnioskodawczyni i jej męża było osiągnięcie dochodu z przedsięwzięcia o znacznych rozmiarach, czy to w postaci sprzedaży 16 garaży, czy też ich wynajmowania. Podatnicy zamierzają uzyskiwać w sposób trwały i zorganizowany dochody ze zrealizowanej inwestycji, co – zdaniem organu – spełnia przesłanki prowadzenia działalności gospodarczej.
Rozstrzygnięcie
Małżonkowie nie zgodzili się z taką wykładnią ustawy o PIT. Zaskarżyli ją do sądu administracyjnego i wygrali.
Sąd przypomniał, że przychody z najmu mogą być kwalifikowane do dwóch źródeł przychodów: pozarolniczej działalności gospodarczej i najmu jako samodzielnego źródła przychodów. Kryterium ich rozróżnienia stanowi przedmiot najmu, a więc to, czy przedmiot ten jest składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą. Gdy najem dotyczy składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą, przychody uzyskane z tego tytułu kwalifikuje się do przychodów z działalności. Gdy natomiast najem nie dotyczy takiego składnika, przychody z niego należy kwalifikować do źródła przychodów z najmu. Zakwalifikowanie przychodu do jednego z tych źródeł wyłącza jego kwalifikowanie do drugiego źródła.
Zdaniem sędziów, aby zaliczyć określone kwoty do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, należy najpierw wykluczyć zaliczenie go do innego źródła. Tymczasem w zaskarżonej interpretacji organ zastosował rozumowanie odwrotne. W pierwszej kolejności przeanalizował zamiar podatników i w efekcie uznał, że garaże wybudowane przez podatników są majątkiem związanym z działalnością gospodarczą. Wniosek ten jest jednak wynikiem błędu logicznego.
Sąd zwrócił uwagę, że wynajmowanie nieruchomości ma w praktyce charakter ciągły (obejmuje z reguły dłuższy okres), realizowane jest we własnym imieniu przez wynajmującego i na jego rachunek. Z reguły jest też nastawione na osiągnięcie przychodu. Te elementy umowy najmu są więc tożsame z cechami działalności gospodarczej. Dlatego w ocenie WSA nie mogą być cechami różnicującymi te dwa źródła przychodu. Nie ma też podstaw do ich różnicowanie ze względu na to, że przedmiotem najmu jest większa liczba obiektów. Nie wynika też z tego zawodowy charakter najmu. Domniemanie zamiaru podatnika jest także nieuprawnione, skoro deklaruje on wyłącznie wolę uzyskiwania przychodów z najmu i nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej.
Zasadnicze znaczenie dla prawidłowego zakwalifikowania najmu jako źródła przychodu musi więc mieć ustalenie, że przedmiot najmu jest niewątpliwie składnikiem majątkowym związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej, a nie tylko, że jest przedmiotem wynajmowania. Przy braku takiego ustalenia należy stosować zasadę, że najem jest odrębnym źródłem przychodu, podlegającym opodatkowaniu według zasad przewidzianych dla niego.
—oprac. Aleksandra Tarka
Zdaniem eksperta
Filip Smakowski, radca prawny z kancelarii Stolarek & Grabalski
Należy zgodzić się z oceną sądu, która w wymiarze praktycznym sprowadza się do tego, że aby zaliczyć przychód z najmu do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, należy najpierw wykluczyć pochodzenie tego przychodu z odrębnego źródła, jakim jest najem prywatny. Spory z organami podatkowymi biorą się stąd, że często najem prywatny spełnia w zasadzie wszystkie kryteria definicji działalności gospodarczej, tj. podatnik robi to dla osiągnięcia zysku (co jest działalnością zarobkową), we własnym imieniu (przeważnie jako właściciel lokalu mieszkalnego lub użytkowego) w sposób zorganizowany i ciągły (co przejawia się na ogół również poprzez aktywne poszukiwanie najemców). Kluczowym elementem decydującym o kwalifikacji przychodu z najmu do określonego źródła jest więc to, czy przedmiot najmu jest składnikiem majątkowym związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy też jest częścią majątku prywatnego. Oznacza to również, że w praktyce to sam podatnik ma największy wpływ na to, do którego źródła przychodów zostanie przypisany najem. Jeżeli założy on działalność gospodarczą, której przedmiotem będzie najem, a przedmiot najmu zostanie wprowadzony do tej działalności, to przychody z najmu będą rozliczane w sposób właściwy dla opodatkowania działalności gospodarczej. W przeciwnym razie wynajem składników majątkowych niezwiązanych z działalnością gospodarczą (najem prywatny) będzie przychodem ze źródła przychodów odrębnego od działalności gospodarczej. Trudności w prawidłowej kwalifikacji przychodu pojawią się natomiast wtedy, gdy liczba składników będących przedmiotem najmu przekroczy pewien bliżej niesprecyzowany próg, od którego podatnik z uwagi na liczbę lokali, wielkość przychodu czy też charakter prowadzonych działań, powinien już rozliczać się w ramach działalności gospodarczej.
