Amortyzacja a częściowa likwidacja maszyny

Ustalona przez podatników wartość początkowa środka trwałego zgodnie z zasadami zawartymi w art. 16g ustawy o CIT (analogicznie art. 22g ustawy o PIT) jest co do zasady wartością stałą. Podatnicy zobowiązani są do jej zmiany jedynie w pewnych określonych okolicznościach, np. po ulepszeniu środków trwałych, konieczności aktualizacji ich wyceny na warunkach, które może określić minister finansów w rozporządzeniu, bądź w przypadku trwałego odłączenia części składowej lub peryferyjnej środka trwałego.

Zgodnie z art. 16g ust. 16 i 17 ustawy o CIT w razie trwałego odłączenia od danego środka trwałego części składowej lub peryferyjnej wartość początkową tego środka zmniejsza się od następnego miesiąca po odłączeniu ?o różnicę między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części ?a przypadającą na nią w okresie połączenia sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej stosowanej przy obliczaniu odpisów amortyzacyjnych tego środka trwałego. Jeżeli odłączona część zostanie następnie przyłączona do innego środka trwałego, to w miesiącu połączenia zwiększa się wartość początkową tego innego środka ?o różnicę, o której mowa wyżej.

W ustawach nie ma definicji

Zmniejszenie wartości początkowej dotyczy więc każdego przypadku, w którym:

W ustawach podatkowych nie ma definicji części składowej i peryferyjnej, ale biorąc pod uwagę przepisy prawa cywilnego, można przyjąć, że częścią składową jest wszystko to, co nie może być odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości ?(art. 47 § 2 kodeksu cywilnego). Częścią peryferyjną jest z kolei rzecz potrzebna do korzystania z rzeczy głównej zgodnie z jej przeznaczeniem, pozostająca z nią w związku odpowiadającym temu celowi (art. 51 k.c.).

Trwałe, definitywne odłączenie części składowej czy peryferyjnej od środka trwałego to takie, które będzie skutkowało trwałym uszkodzeniem środka trwałego lub istotną zmianą środka trwałego albo trwałym uszkodzeniem przedmiotu odłączonego lub trwałą istotną zmianę przedmiotu odłączanego.

Powinno być trwałe

Należy zatem wnioskować, że ?z trwałym odłączeniem części składowej lub peryferyjnej nie mamy do czynienia w sytuacji, gdy nastąpi tylko tymczasowe odłączenie elementu ?w celu np. jego naprawy. Natomiast trwałe odłączenie części składowej lub peryferyjnej wystąpi zawsze, gdy przedmiot odłączony zostanie trwale uszkodzony lub się zmieni. Warunkiem zastosowania art. 16g ust. 16 ustawy o CIT jest to, że odłączony element nie może być ponownie przyłączany do środka trwałego. Odłączenie musi więc mieć charakter definitywny. Warunku tego nie narusza np. to, że podatnik przyłączy ?w miejsce wymontowanego elementu inną część. Nie będzie to jednak nigdy ta sama część, ewentualnie może być to taka sama część (spełniająca analogiczną funkcję techniczną, ale ?w nowszej technologii). Jeżeli odłączenie elementu składowego będzie miało charakter tymczasowy i zostanie przeprowadzone tylko w celu naprawienia uszkodzonego elementu, to podatnik nie będzie traktował takiego zdarzenia jako trwałego odłączenia.

Skutkiem odłączenia części składowej bądź peryferyjnej jest konieczność zmniejszenia wartości początkowej używanego środka trwałego od następnego miesiąca po odłączeniu. Nie ma granicy kwotowej wartości odłączanej części składowej bądź peryferyjnej, więc należy przyjąć, że każde odłączenie takiej części zmniejsza wartość początkową środka trwałego.

Jaką kwotę należy odjąć

W myśl art. 16g ust. 16 ustawy o CIT w celu obniżenia wartości początkowej środka trwałego stanowiącej podstawę odpisów amortyzacyjnych podatnik powinien:

Ustalona w taki sposób wartość netto odłączanego elementu będzie pomniejszała wartość początkową całego środka trwałego. Od tak pomniejszonej wartości podatnik będzie naliczał odpisy amortyzacyjne dla celów rozliczeń podatkowych.

W wielu sytuacjach nie jest możliwe ustalenie dokładnej wartości początkowej odłączanego elementu (dane księgowe nie zawierają informacji, ile warta była odłączana część w momencie oddania do używania środka trwałego). W takim przypadku wartość początkowa odłączanego elementu powinna być ustalona proporcjonalnie do wartości całego środka trwałego.

Podsumowując, zarówno w sytuacji, gdy podatnik będzie potrafił ustalić historyczną wartość początkową odłączanej części składowej, jak ?i w sytuacji, gdy wartość początkowa odłączanego elementu będzie ustalana proporcjonalnie do wartości całego środka trwałego bądź np. przy wykorzystaniu wiedzy eksperckiej pracowników technicznych, wartość początkowa środka trwałego będzie obniżana o wartość netto odłączanej części (wartość początkowa minus wartość odpisów amortyzacyjnych). Tak obniżona wartość początkowa środka trwałego będzie podstawą do naliczania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatków dochodowych.

Przykład

W grudniu 2012 r. podatnik nabył maszynę o wartości początkowej ?20 000 zł, która – jako spełniająca warunki uznania jej za środek trwały – została wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Od stycznia 2013 r. rozpoczęto amortyzację maszyny z roczną stawką amortyzacji 10 proc. zgodnie ?z wykazem rocznych stawek amortyzacji. ?W grudniu 2013 r. podatnik odłączył część maszyny będącą jej częścią składową. ?W grudniu 2012 r. wartość odłączonej części stanowiła 30 proc. wartości początkowej maszyny.

Ponowne obliczenie wartości początkowej wyglądać będzie następująco:

Wartość początkowa środka trwałego: ?20 000 zł.

Cena nabycia – wartość odłączonej części składowej: 30 proc. x 20 000 zł = 6000 zł.

Dotychczasowe odpisy amortyzacyjne: 2000 zł,

Umorzenie przypadające na odłączoną część to: 30 proc. x 2000 zł = 600 zł.

Wartość początkowa maszyny ?na 1 stycznia 2014 r.:

20 000 zł – (2000 zł – 600 zł) = 20 000 zł – 1400 zł = 18 600 zł.

Autorka jest konsultantką podatkową ?w ECDDP Spółka Doradztwa Podatkowego