Obowiązek opodatkowania remanentu likwidacyjnego wynika z art. 14 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podlegają towary pozostałe u podatników na dzień:
- ?rozwiązania (w przypadku spółek cywilnych i osobowych) albo
- ?zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu (w przypadku osób fizycznych),
– w stosunku do których tym podatnikom przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Określenie „w stosunku do których podatnikom przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego" należy oceniać przede wszystkim przez pryzmat nabycia (w tym nabycia ?w ramach WNT), wytworzenia, wydobycia lub zaimportowania towarów. Jeżeli w związku z tymi czynnościami podatnikom przysługiwało (częściowe choćby) prawo do odliczenia, to towary takie powinny zostać opodatkowane w ramach remanentu likwidacyjnego.
Prace konserwacyjne i serwisowe
Dla określenia czy dane towary są towarami, w stosunku do których podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego bez znaczenia pozostaje nabywanie przez podatników usług konserwacyjnych (w tym remontowych) i serwisowych dotyczących tych towarów.
Przykład
Podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabywaniu usług konserwacyjnych. Usługi te dotyczyły towarów, w związku z których nabyciem (w tym nabyciem w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów), wytworzeniem, wydobyciem lub zaimportowaniem prawo do odliczenia mu nie przysługiwało. W takim przypadku towary te ?nie podlegają opodatkowaniu VAT w ramach remanentu likwidacyjnego. Mają one status towarów, w stosunku do których podatnikowi ?nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Odpowiednie zastosowanie ma w tym zakresie orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dotyczące opodatkowania czynności nieodpłatnych (zob. wyrok ?z 27 czerwca 1989 r. w sprawie 50/88 czy wyrok z 25 maja 1993 r. w sprawie C-193/91).
Nakłady ulepszeniowe
Moim zdaniem podobnie jest w przypadku ponoszenia nakładów o charakterze ulepszeniowym (w tym nabywaniu części składowych). Nawet jeżeli przy ponoszeniu takich nakładów podatnikom przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to ulepszone towary nie podlegają opodatkowaniu ?w ramach remanentu likwidacyjnego, jeżeli w związku z ich nabyciem (w tym nabyciem w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów), wytworzeniem, wydobyciem lub zaimportowaniem, tym podatnikom nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.
Na taki sposób interpretacji wskazuje ?art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Ustawodawca wyraźnie oddziela w tym przepisie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do obiektów budowlanych od prawa do obniżenia kwoty podatku należnego ?o kwotę podatku naliczonego w stosunku do wydatków na ulepszenie. Takie stanowisko zajmują organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach (zob. przykładowo interpretację Izby Skarbowej w Katowicach z 14 marca 2011 r. , IBPP3/443-939/10/IK czy interpretację Izby Skarbowej w Warszawie z 5 września 2011 r., IPPP1-443-786/11-6/AS).
Nie uwzględnia się kas rejestrujących
Dominuje pogląd, że opodatkowaniu ?w ramach remanentu likwidacyjnego podlegają wyłącznie towary, które mogą być zbyte w takim charakterze, w jakim zostały kupione. W konsekwencji kasy rejestrujące użytkowane przez podatników nie podlegają opodatkowaniu w ramach remanentu likwidacyjnego (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 16 stycznia 2008 r., I SA/Lu 27/08 czy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 29 stycznia 2009 r., ?I SA/Kr 1070/08).
Także wyposażenie i środki trwałe
Dla ustalenia obowiązku opodatkowania towarów w ramach remanentu likwidacyjnego nie ma znaczenia, jaką funkcję pełniły one ?u podatników. Opodatkowaniu VAT w ramach remanentu likwidacyjnego mogą zatem podlegać nie tylko towary handlowe i materiały, ale również wyposażenie (w tym wyposażenie o wartości mniejszej niż 1500 zł) i środki trwałe podatnika. Potwierdził to Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, który w wyroku ?z 29 stycznia 2009 r. (I SA/Kr 1070/08) wyjaśnił, że „wbrew stanowisku skarżącego środki trwałe oraz urządzenia stanowiące wyposażenie firmy mogą być opodatkowane podatkiem VAT zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług". Aktualny zatem pozostaje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 maja 2000 r. (I SA/Ka 1719/98), w którym czytamy, że „intencją ustawodawcy było (...) opodatkowanie towarów znajdujących się w tzw. remanencie likwidacyjnym. Przepis ten pozwala bowiem na opodatkowanie towarów, w stosunku do których przysługiwało wymienionym w nim podmiotom prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Przy czym wynikające z niego opodatkowanie nie ogranicza się tylko do towarów handlowych (środków obrotowych), lecz dotyczy również wszelkich innych towarów, jeżeli w związku ?z ich zakupem przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego".
Składniki majątku inne niż towary
Opodatkowaniu w ramach remanentu likwidacyjnego podlegać mogą wyłącznie towary, ?a więc materialne składniki majątku podatnika. Inne niż materialne składniki majątku podatnika (np. licencje, prawa własności przemysłowej) nie podlegają opodatkowaniu w ramach remanentu likwidacyjnego.
Uwaga! Wyjątkiem są tu prawa, których ustanowienie lub zbycie uważane jest na gruncie VAT za dostawy towarów, np. spółdzielcze prawa do lokali czy prawa użytkowania wieczystego.
Inwestycje
Opodatkowaniu w ramach remanentu likwidacyjnego nie podlegają również inwestycje w obcych środkach trwałych. Odpowiednie zastosowanie ma w takich przypadkach wydany na gruncie poprzedniej ustawy o VAT wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 23 stycznia 2004 r. (I SA/Łd 1274/02), w którym czytamy, że „inwestycji w obcych środkach trwałych (stanowiącej środek trwały w rozumieniu przepisów ?o podatku dochodowym) nie można uznać za towar w rozumieniu przepisów o VAT. (...) Dlatego inwestycja w obcych środkach trwałych nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 6a ustawy o VAT [obecnie na podstawie art. 14 ustawy – przyp. aut.]".
Autor jest doradcą podatkowym