Służebność jest ograniczonym prawem rzeczowym. Kodeks cywilny przewiduje możliwość ustanawiania trzech rodzajów służebności >patrz tabela. Służebności mogą być ustanawiane odpłatnie lub nieodpłatnie. ?W przypadku odpłatnego ustanowienia służebności przez osobę fizyczną (jak również przez spółkę niebędącą osobą prawną, której wspólnikami są osoby fizyczne) powstaje przychód podlegający opodatkowaniu PIT.

Z jakiego źródła

Ustawa o PIT wyróżnia dziewięć źródeł przychodów. Przychody z ustanowienia służebności – zależnie od konkretnego przypadku – mogą należeć do jednego z trzech źródeł, tj. do:

1) ?przychodów z działalności gospodarczej (zob. art. 10 ?ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT).

2) ?przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej (zob. ?art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT),

3) ?przychodów z tzw. innych źródeł (zob. art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT).

1 i 2.

Przychody z ustanawiania służebności są przychodami z działalności gospodarczej lub przychodami ?z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli są ustanawiane na gruntach będących składnikami majątku wykorzystywanymi ?– odpowiednio – do prowadzenia działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej (dotyczy to również sytuacji, gdy działalność gospodarcza lub działy specjalne produkcji rolnej są prowadzone przez spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego – zob. interpretację Izby Skarbowej ?w Warszawie z 2 listopada 2009 r., IPPB2/415-507/09-2/AS).

Potwierdzają to organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach, czego przykładem może być interpretacja Izby Skarbowej ?w Bydgoszczy z 6 czerwca 2012 r. (ITPB1/415-246/12/PSZ). W piśmie tym czytamy, że „kwoty otrzymane w związku ze składnikami majątku wykorzystywanymi w działalności gospodarczej, nawet niewprowadzonymi do ewidencji środków trwałych, stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa ?w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić więc należy, iż wypłacone wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu stanowi przychód podlegający opodatkowaniu jako przychód ?z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy bowiem składników majątku wykorzystywanych w tej działalności".

Z kolei w interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 30 listopada 2009 r. Tomasz Krywan czytamy, że „jeżeli (...) wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu, wypłacone osobie prowadzącej działy specjalne produkcji rolnej, dotyczy gruntu będącego składnikiem majątku wykorzystywanym przy prowadzeniu tych działów, to wynagrodzenie to będzie stanowić przychód ze źródła przychodów, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy".

Przepisy ustawy o PIT przewidują dwie formy opodatkowania przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej:

Tylko w przypadku korzystania z tej pierwszej formy opodatkowania przychody z ustanowienia służebności są opodatkowane. Charakter opodatkowania według norm szacunkowych (metoda ta ma charakter szczególnego rodzaju ryczałtu) powoduje, że podatnik korzystający ?z tej formy opodatkowania przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej nie musi opodatkowywać przychodów ?z ustanawiania służebności. Potwierdzają to organy podatkowe, czego przykładem może być cytowana już interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 30 listopada 2009 r. (IBPBI/1/ 415-735/09/ZK). Czytamy w niej, że „w przypadku osób ustalających dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu, wynagrodzenie otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu jest obojętne podatkowo. Opodatkowaniu w formie norm szacunkowych podlegają bowiem wszystkie przychody osiągnięte w wyniku prowadzenia produkcji objętej danym rodzajem działu specjalnego".

3.

W pozostałych przypadkach przychody z odpłatnego ustanowienia służebności są przychodami z tzw. innych źródeł, o których mowa w art. 10 ?ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 ustawy o PIT. Potwierdzają to organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach, czego przykładem może być interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach ?20 kwietnia 2010 r. (IBPBII/ 1/415-62/10/ASz). Czytamy w niej, że „wypłacone wnioskodawczyni wynagrodzenie za ustanowienie służebności gruntowej stanowić będzie dla wnioskodawczyni przychód z innych źródeł, ?o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Do wykazania ?w informacji PIT-8C

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wypłacają należności lub świadczenia będące przychodami z innych źródeł, obowiązane są co do zasady sporządzać i przekazywać osobom fizycznym oraz właściwym dla nich urzędom skarbowym informacje PIT-8C (zob. art. 42a ustawy o PIT). Na ich podstawie osoby fizyczne uwzględniają uzyskane przychody z innych źródeł w składanych zeznaniach PIT-36.

Uwaga! Nieotrzymanie przez podatnika informacji PIT-8C nie zwalnia go z wykazania w tych zeznaniach przychodów z innych źródeł niekorzystających ze zwolnienia od podatku.

Obowiązek sporządzania ?i przekazywania informacji ?PIT-8C nie istnieje między innymi, gdy wypłacane należności lub świadczenia są zwolnione od podatku. Oznacza to, że obowiązek sporządzania i przekazywania informacji PIT-8C zawierających dane o przychodach z ustanowienia służebności istnieje nie tylko wtedy, gdy przychód ten nie jest przychodem z innych źródeł lub jest wypłacany przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, ale również wtedy, gdy jest to przychód zwolniony od podatku. Informacje PIT-8C wykazujące przychody ?z ustanowienia służebności powinny być zatem sporządzane tylko wtedy, gdy łącznie spełnione są trzy warunki, tzn. gdy przychód ten:

1) ?jest przychodem z innych źródeł,

2) ?jest wypłacany przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, osobę prawną lub jej jednostkę organizacyjną albo przez jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej,

3) ?nie jest zwolniony od podatku.

Czasem możliwa ?jest preferencja

Na podstawie art. 21 ust. 1 ?pkt 120 lit. a ustawy o PIT niektóre przychody z ustanowienia służebności są zwolnione od podatku. Zwolnienie to ma zastosowanie, jeżeli łącznie spełnione są dwa warunki.

1) ?Przychód jest odszkodowaniem wypłaconym na podstawie wyroku sądowego lub zawartej umowy (ugody) posiadaczowi gruntu wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego z tytułu ustanowienia służebności gruntowej. Za gospodarstwo rolne w PIT rozumie się gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym. ?Chodzi zatem o obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza) ?o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

2) ?Ustanowienie służebności następuje w wyniku prowadzenia na gruncie, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z tym przepisem przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Były spory...

Przez długi czas sporna była przy tym kwestia, czy zwolnienie, o którym mowa powyżej, można stosować do odszkodowań (wynagrodzeń) z tytułu ustanowienia służebności przesyłu. Organy podatkowe uznawały najczęściej, że nie (zob. interpretację Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 25 listopada ?2011 r., ITPB2/415-797/11/TJ, czy interpretację Izby Skarbowej w Warszawie z 9 lutego 2012 r., IPPB2/415-1008/11-2/LS). Natomiast sądy administracyjne opowiadały się za stanowiskiem dopuszczającym stosowanie wskazanego zwolnienia do odszkodowań z tytułu ustanowienia służebności przesyłu (zob. przykładowo wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego ?z 29 września 2011 r., II FSK 654/10; wyrok WSA w Białymstoku z 5 października 2011 r., I SA/Bk 259/11).

Minister finansów przez długi czas nie chciał się zgodzić ze stanowiskiem reprezentowanym przez sądy administracyjne. Efektem tego była niekorzystna dla podatników interpretacja ogólna z 10 lipca 2013 r., DD3/033/101/CRS/13/RWPD-48186/RD-70020/ 13. Ostatecznie jednak przychylił się do tego stanowiska. 21 maja 2014 r. wydał bowiem nową interpretacją ogólną (DD3/ 033/126/CRS/14/RD-46264/14), którą zmienił wcześniejszą interpretację. W dokumencie tym czytamy, że „należy uznać, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy PIT wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone na podstawie wyroków sądowych ?i zawartych umów (ugód) posiadaczom gruntów wchodzących ?w skład gospodarstwa rolnego, ?z tytułu ustanowienia służebności gruntowej w wyniku prowadzenia na tych gruntach przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r o gospodarce nieruchomościami".

...ale fiskus ?zmienił zdanie

A zatem obecnie podatnicy bez ryzyka mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o PIT, w stosunku do wynagrodzeń z tytułu ustanowienia służebności przesyłu (jeżeli spełnione są wskazane wcześniej dwa warunki). Interpretacja ta niewątpliwie zmieni stanowisko reprezentowane dotychczas przez organy podatkowe. Ponadto art. 14k § 2 ordynacji podatkowej stanowi, że zastosowanie się do interpretacji ogólnej przed jej zmianą nie może szkodzić temu, kto się do niej zastosował, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Podatnicy korzystający ze zwolnienia od podatku ?w zakresie wynikającym z przytoczonej interpretacji ogólnej nie muszą się zatem obawiać negatywnych konsekwencji.

Autor?jest doradcą podatkowym