Kiedy nieodliczony VAT od samochodu można ująć w kosztach

Obowiązujące od 1 kwietnia br. przepisy, wynikające ze zmian wprowadzonych ustawą z 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy ?o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, dają w niektórych przypadkach prawo do odliczenia 50 proc. wydatków związanych z pojazdami samochodowymi lub nie dają takiego prawa wcale. Pojawia się więc pytanie, czy nieodliczony w tych przypadkach VAT może się stać kosztem uzyskania przychodów.

Środki trwałe ?i ich części składowe

Gdy przepisy mówią o wydatkach związanych z nabyciem (importem – wytworzeniem) pojazdów samochodowych ?z 50-proc. odliczeniem VAT, chodzi o nabycie środków trwałych w postaci pojazdów samochodowych, a także nabycie ich części składowych, które będą podnosiły wartość początkową. Wydaje się też, że normy te dotyczą leasingu finansowego, którego przedmiot jest amortyzowany na zasadach właściwych dla środków trwałych. W przypadku nabycia (wytworzenia) wartość początkową ustalamy na podstawie art. 22g ust. 3–6 ustawy o PIT lub art. 16g ust. 3–6 ustawy o CIT. Obie te ustawy – w celu ustalenia ceny nabycia (kosztu wytworzenia) – nakazują wziąć pod uwagę kwotę należną zbywcy, pomniejszoną m.in. o podatek od towarów i usług.

Pomniejszenia tego nie dokonuje się jednak, jeżeli:

a) ?podatek nie stanowi podatku naliczonego albo

b) ?podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

W takich przypadkach cena nabycia zawiera kwoty tego podatku.

Skoro zatem zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT podatkiem naliczonym jest jedynie ?50 proc. kwoty, o której mowa ?w art. 86 ust. 2 ustawy, to nieodliczony VAT podwyższy wartość początkową do celów dokonania odpisów amortyzacyjnych.

Przykład

Podatnik nabywa samochód za 100 000 zł + 23 000 zł VAT. Odlicza 50 proc. kwoty podatku naliczonego, czyli 16 500 zł. Wartość początkowa nabytego pojazdu wynosi więc 116 500 zł.

Także przy działalności mieszanej

Należy się wobec tego zastanowić, czy pełna kwota odpisów amortyzacyjnych od samochodu, przy którego nabyciu podatnik odliczył jedynie 50 proc. VAT, będzie mogła być zaliczona w koszty.

Minister finansów w uzasadnieniu do projektu zmian ?w ustawie o VAT przy opisie ograniczonego do 50 proc. odliczenia, stwierdził: „(...) wykorzystanie mieszane – (...) należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej, możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych". Również w uchwalonym tekście zmian do ustawy o VAT nie ma wprost zapisu, który wskazywałby na to, że odliczając jedynie 50 proc. VAT, podatnik deklaruje, że będzie wykorzystywał ten pojazd prywatnie. Może on bowiem po prostu nie chcieć np. prowadzić ewidencji przebiegu pojazdu lub być narażonym na ewentualną odpowiedzialność karną. Ograniczenie prawa do odliczenia VAT nie prowadzi więc do wniosku, że nabyty pojazd będzie wykorzystywany zarówno w działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych. Należy zatem uznać, że jeżeli podatnik będzie wykorzystywał ten pojazd na potrzeby wyłącznie związane z działalnością gospodarczą, to ma prawo zaliczenia w koszty podatkowe odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej obejmującej nieodliczony VAT.

Tylko do 20 000 euro

Jeżeli nabyty przez podatnika pojazd samochodowy na status samochodu osobowego, to można w kosztach rozliczyć jedynie odpisy od równowartości ?20 000 euro.

Jak stanowi art. 5a pkt 19a ustawy o PIT oraz art. 4a pkt 9a ustawy o CIT, samochodem osobowym jest pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż dziewięciu osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem:

a) ?pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

– ?klasyfikowanego na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van, lub

– ?z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków,

b) ?pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,

c) ?pojazdu specjalnego, jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym, i jeżeli spełnione są również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:

- ?agregat elektryczny/spawalniczy,

- ?do prac wiertniczych,

- ?koparka, koparko-spycharka,

- ?ładowarka,

- ?podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,

- ?żuraw samochodowy,

d) ?pojazdu samochodowego określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 86a ust. 16 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT oraz art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie są kosztami podatkowymi odpisy z tytułu zużycia samochodu osobowego w części ustalonej od wartości początkowej przewyższającej równowartość 20 000 euro, według kursu średniego NBP z dnia przekazania samochodu do używania >patrz przykład 1.

Nie dla celów ?prywatnych

Jeżeli nabyty pojazd jest faktycznie wykorzystywany zarówno w działalności gospodarczej, jak i prywatnie, to część odpisów amortyzacyjnych dotyczących wykorzystywania prywatnego nie stanowi kosztów podatkowych. Zasadniczo bowiem – zarówno w PIT, jak i w CIT ?– kosztami podatkowymi są:

- ?koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów oraz

- ?koszty zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Wykorzystywanie pojazdu na użytek prywatny nie generuje zarówno pierwszej, jak i drugiej grupy kosztów. W związku z tym odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej pojazdu samochodowego w części związanej z użytkiem prywatnym nie są kosztami podatkowymi>patrz przykład 2.

Przykład 1.

Wartość początkowa nabytego pojazdu jak w poprzednim przykładzie, czyli 116 500 zł. ?Jest to samochód osobowy przekazany do używania 30 kwietnia 2014 r. Tego dnia kurs średni euro w NBP wyniósł 4,1994 zł (tabela nr 083/A/NBP/2014).

20 000 x 4,1994 zł = 83 988 zł ?Do wysokości 83 988 zł podatnik może rozpoznać koszty podatkowe.

Zakładając, że samochód ten będzie amortyzowany przez 60 miesięcy, otrzymujemy:

116 500 zł (wartość początkowa)    =   1941,66 zł (pełny odpis amortyzacyjny)

60 m-cy

83 988 zł (suma odpisów stanowiących koszt podatkowy)   = 1399,80 (odpis będący kosztem ?                           60 m-cy                               podatkowym)

Przykład 2.

Podatnik nabył pojazd samochodowy o wartości początkowej określonej w pierwszym przykładzie, tj. 116 500 zł. Pojazd ten w 60 proc. będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej, a w 40 proc. – prywatnie. 40 proc. odpisów amortyzacyjnych nie będzie więc kosztem podatkowym

116 500 (wartość początkowa)     =     1941,66 zł (pełny odpis amortyzacyjny)

60 m-cy

1941,66 x 60 proc. ~ 1164,99 zł (odpis stanowiący koszt podatkowy).

Co mówią znowelizowane przepisy ustawy o VAT

Zgodnie z nowym art. 86a ust. 1–2 ustawy o VAT w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50 proc. kwoty podatku:

a) wynikającego z faktury otrzymanej przez podatnika;

b) należnego z tytułu:

- świadczenia usług, dla których podatnikiem jest usługobiorca,

- dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca,

- wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

c) należnego w przypadku, o którym mowa w art. 33a ustawy o VAT;

d) wynikającego z otrzymanego dokumentu celnego lub deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, lub z decyzji, ?o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34 ww. ustawy.

Do takich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zalicza się wydatki dotyczące:

a) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia ?lub importu ich części składowych;

b) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze,

c) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów, oraz innych wydatków eksploatacyjnych.

Z kolei nowy art. 90b ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że gdy w ciągu 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, zaimportowano lub oddano do używania pojazd samochodowy, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik jest obowiązany ?do korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu. Natomiast w przypadku ?gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż pojazdu samochodowego, uznaje się, że wykorzystanie tego pojazdu zostało zmienione na wykorzystanie wyłącznie do działalności gospodarczej, aż do końca okresu korekty.