Tak wynika z interpretacji Izby Skarbowej ?w Poznaniu z 5 maja 2014 r. (ILPB1/415-132/14-2/TW).
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła z towarzystwem ubezpieczeniowym umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej. Ochrona ubezpieczeniowa dotyczy roszczeń i postępowań urzędowych wobec spółki i ma szeroki zakres: jest udzielana wszystkim byłym, obecnym i przyszłym członkom organów spółki, osobiście odpowiedzialnym wspólnikom, a także pełnomocnikom spółki i – pod pewnymi warunkami – jej pracownikom. Zgodnie z postanowieniami Ogólnych Warunków Ubezpieczenia, ubezpieczonymi są także małżonkowie, partnerzy i spadkobiercy osób wymienionych powyżej. Wszystkie te osoby nie zostały wskazane imiennie, umowa ubezpieczenia odnosi się jedynie do pozycji zajmowanej w strukturze spółki. Zakres osób objętych ubezpieczeniem będzie więc ulegał zmianom w trakcie obowiązywania umowy. Składka należna z tytułu świadczenia ochrony ubezpieczeniowej jest opłacana z góry za cały okres ubezpieczenia i nie podlega zmianie w trakcie jego trwania. Na wysokość składki nie ma wpływu liczba osób objętych ubezpieczeniem (składka ma charakter zryczałtowany).
We wniosku o wydanie interpretacji spółka zapytała, czy w opisanym stanie faktycznym wartość opłacanej składki może być dla osób objętych zakresem ubezpieczenia przychodem z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, a w konsekwencji czy spółka będzie miała obowiązek pobrania i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. W opinii wnioskodawcy, co do zasady objęcie ochroną ubezpieczeniową określonego kręgu osób skutkuje powstaniem przychodu z nieodpłatnych świadczeń. Jednak warunkiem opodatkowania przychodu z nieodpłatnego świadczenia jest możliwość ustalenia jego wysokości zgodnie z przepisami ustawy o PIT. W przedmiotowej sprawie niemożliwe jest wskazanie kręgu osób objętych ubezpieczeniem. Umowa ubezpieczenia nie wymienia ich imiennie, określając jedynie poszczególne grupy osób, którym ochrona ubezpieczeniowa przysługuje. Zbiór beneficjentów usługi ubezpieczenia jest zbiorem otwartym, tj. może podlegać zmianom zarówno ilościowym, jak i osobowym w trakcie trwania ochrony ubezpieczeniowej. W związku z tym nie jest możliwe przypisanie zindywidualizowanej wartości przychodu do konkretnych beneficjentów objętych ochroną ubezpieczeniową.
Izba Skarbowa w wydanej interpretacji przychyliła się do stanowiska wnioskodawcy. Objęcie ubezpieczeniem grupy osób, która jest niemożliwa do zidentyfikowania, to okoliczność wykluczająca możliwość przypisania przychodu z nieodpłatnych świadczeń konkretnej osobie. Oznacza to, że wartość zapłaconej przez wnioskodawcę składki ubezpieczeniowej nie jest dla osób objętych zakresem ubezpieczenia przychodem z tytułu nieodpłatnych świadczeń, a w konsekwencji na wnioskodawcy nie ciąży obowiązek pobrania i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Komentarz eksperta:
Katarzyna ?Krześnicka, konsultant w Dziale Prawnopodatkowym PwC
Zgodnie z art. 822 kodeksu cywilnego na podstawie umowy odpowiedzialności cywilnej „ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony". Brzmienie tego przepisu wskazuje, że umowa ubezpieczenia OC może być zawarta przez inną osobę (ubezpieczającego) na rzecz osoby, która ponosi odpowiedzialność za szkodę (ubezpieczonego), ?np. na rzecz członka zarządu, rady nadzorczej ?czy pracownika.
Co do zasady w sytuacji tej ma zastosowanie ?art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, który stanowi, że przychodem podatnika jest także wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się, ?jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione – według cen zakupu.
Składka ubezpieczeniowa opłacana jest ?w omawianej sprawie w sposób zryczałtowany. Na jej wysokość nie ma wpływu liczba osób objętych ubezpieczeniem. W celu przypisania wartości pieniężnej nieodpłatnych świadczeń konieczne jest więc ustalenie wysokości przychodu przypadającego na jedną osobę. Kwestia ta jest przedmiotem sporów między organami podatkowymi a podatnikami. Prezentowane jest także stanowisko negatywne, zgodnie z którym w takim przypadku możliwa jest identyfikacja wartości świadczenia przypadającego na konkretnego pracownika. Przykładowo w wyroku z 8 listopada 2012 r. ?(II FSK 527/11) NSA stwierdził, że pomimo braku imiennego wskazania osób ubezpieczonych „trudno byłoby przyjąć, że spółka nie posiada informacji i nie ma możliwości ustalenia, kto konkretnie i w jakim okresie w przeciągu trwania ubezpieczenia zajmował określone stanowisko objęte ubezpieczeniem".
W rozpatrywanym stanie faktycznym należy jednak wskazać, że ochroną ubezpieczeniową został objęty potencjalny zbiór osób fizycznych. ?Nie jest możliwe ustalenie na dzień zapłaty składki danych osób, które będą pełnić określone ?w umowie ubezpieczenia funkcje w przyszłości. Tym bardziej niemożliwe jest ustalenie tożsamości ich małżonków, partnerów czy spadkobierców.
Stanowisko organu podatkowego w komentowanej interpretacji należy uznać za prawidłowe. ?Z brzmienia przepisów ustawy o PIT wynika, ?że opodatkowaniu może podlegać tylko przychód ze świadczeń nieodpłatnych faktycznie otrzymanych. Skoro ustalenie przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia wymaga wskazania osoby będącej beneficjentem świadczenia, w przedmiotowej sprawie spółka jako płatnik nie będzie zobowiązana do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.
