Ze stratą mamy do czynienia, jeżeli suma kosztów uzyskania przychodów w danym roku przekracza sumę przychodów. Strata rozliczana jest w ramach danego źródła za określony rok podatkowy. Jako że podatnik, który w roku podatkowym osiągnął stratę ze źródła przychodów, może obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, wysokość corocznego pomniejszenia nie może przewyższać ?50 proc. kwoty poniesionej straty (art. 9 ustawy o PIT ?i art. 7 ustawy o CIT). Zatem najkrótszy okres, w jakim może być rozliczona strata, wynosi dwa kolejno po sobie następujące lata podatkowe.

U osób prawnych

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty. Tylko w określonych przypadkach podstawą opodatkowania jest przychód. Jest tak np. przy należnościach licencyjnych wypłacanych nierezydentom czy przy dywidendach. Dochodem jest co do zasady nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli natomiast koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, to różnica jest stratą. ?I właśnie o tak obliczoną stratę podatnik może obniżyć dochód w kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych.

Przykład

Spółka A w roku 2013 poniosła stratę 200 tys. zł. W roku 2014 będzie mogła odliczyć od przychodu stratę w maksymalnej kwocie 100 tys. zł. Oczywiście?pod warunkiem osiągnięcia przychodu, od którego ?będzie możliwe odliczenie ?straty w takiej wysokości. ?Jeżeli spółka A zdecyduje się ?na rozliczenie straty ?w maksymalnym okresie ?pięciu lat, to może co roku ?w kolejno po sobie następujących latach odliczać po 40 tys. zł. Oczywiście kwoty te nie ?muszą być równe, jedynym warunkiem jest to, ?aby odliczenie w danym roku ?nie przekraczało 50 proc. rozliczanej straty.

Przykład

W 2010 roku spółka B poniosła stratę 400 tys. zł. W 2011 r. osiągnęła dochód 50 tys. zł, ?w związku z czym mogła ?odliczyć stratę tylko w kwocie ?50 tys. zł. ?W roku 2012 spółka B osiągnęła dochód 450 tys. zł, jednak ze względu na ograniczenie w kwocie odliczenia mogła za ten rok obniżyć dochód jedynie o stratę ?w wysokości 200 tys. zł. W roku 2013 spółka B osiągnęła dochód 500 tys. zł, w związku z tym mogła w tym roku w całości rozliczyć poniesioną stratę, odliczając pozostałe 150 tys. zł.

Przekształcenie spółek

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT przy ustalaniu dochodu będącego podstawą opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych – w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, ?z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę. W art. 4a pkt 21 ustawy o CIT znajduje się definicja pojęcia „spółka". Według tej definicji jest to spółka będąca podatnikiem CIT. Będą to więc nie tylko spółki kapitałowe (z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjna) i spółki kapitałowe ?w organizacji, lecz od 1 stycznia 2014 r. także spółki komandytowo-akcyjne. W przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ?w inną spółkę, w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, np. spółkę akcyjną, co do zasady możliwe będzie rozliczenie straty poprzez nowo powstały podmiot.

W grupie ?kapitałowej

Podstawą opodatkowania dla podatkowej grupy kapitałowej jest dochód całej grupy osiągnięty w roku podatkowym. Dochód ten ustala się jako różnicę pomiędzy sumą dochodów uzyskanych przez spółki wchodzące w skład grupy a sumą ich strat. Zgodnie bowiem z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, w podatkowych grupach kapitałowych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat. Jeżeli za rok podatkowy suma strat przekracza sumę dochodów spółek, to różnica jest stratą podatkowej grupy kapitałowej. Sposób obliczania dochodu w podatkowej grupie kapitałowej umożliwia spółkom wchodzącym w skład grupy, które poniosły stratę, kompensatę tej straty z dochodami innych spółek.

Natomiast uzyskanie przez całą grupę kapitałową straty powoduje utratę przez nią statusu grupy kapitałowej ze względu na nieuzyskanie wymaganego progu rentowności, zgodnie z art. 1a ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT.

Przykład

Trzy spółki (X, Y oraz Z) wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej osiągnęły następujące rezultaty prowadzonej działalności:

- ?spółka X – dochód w wysokości 400 tys. zł,

- ?spółka Y – dochód w wysokości 600 tys. zł,

- ?spółka Z – stratę w wysokości 200 tys. zł.

W odniesieniu do podatkowej grupy kapitałowej w ustalaniu podstawy opodatkowania stosuje się koncepcję łącznego dochodu. Łączny dochód podatkowej grupy kapitałowej wyniesie 800 tys. zł, po odliczeniu straty wygenerowanej przez spółkę Z.

U osób fizycznych

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody ?z wyjątkiem wymienionych ?w art.: 21, 52, 52a i 52c, oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, to przedmiotem opodatkowania ?w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29–30c, ?art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów. Natomiast dochodem ze źródła przychodów jest co do zasady nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Tak jak u osób prawnych, jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, to różnica jest stratą ze źródła przychodów. Zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, o wysokość straty ze źródła przychodów poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50 proc. kwoty tej straty.

Także przy sprzedaży udziałów lub akcji...

W przypadku podatników, których dochody podlegają opodatkowaniu na podstawie ustawy o PIT, możliwość obniżenia dochodu o stratę ma również zastosowanie do strat z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce, papierów wartościowych, ?w tym z odpłatnego zbycia pożyczonych papierów wartościowych (sprzedaż krótka) ?i odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji wynikających z nich praw, a także ?z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian ?za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

...ale nie przy zbyciu nieruchomości

Nie ma natomiast możliwości potrącenia strat z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy ?o PIT, czyli w przypadku zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz innych rzeczy, w przypadku gdy odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia:

- ?nieruchomości i praw majątkowych przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, ?w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie,

- innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W razie zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób, która tej zamiany dokonuje. Ponadto potrącenie straty nie jest możliwe ze źródeł przychodów, z których dochody są wolne od podatku dochodowego, czyli w przypadku wszystkich zwolnień przedmiotowych określonych ?w art. 21 ust. 1 ustawy o PIT.

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych

Także podatnik rozliczający się na podstawie ryczałtu ?od przychodów ewidencjonowanych ma możliwość, obliczając swój podatek, odliczyć stratę z lat poprzednich zgodnie z art. 9 ust. 3 i 3a ustawy o PIT.

Uproszczone formy

Natomiast w przypadku rozliczania podatku dochodowego w formie karty podatkowej nie jest możliwe rozliczenie straty. Do minusów rozliczania podatku na zasadzie karty podatkowej należy właśnie m.in. to, że na podatniku ciąży obowiązek płacenia podatku niezależnie od osiąganych przychodów, również ?w przypadku nieosiągania przychodów lub osiągania straty.

W innym państwie

Zgodnie z wyrokiem NSA ?z 28 listopada 2011 r. (II FSK 929/11) okoliczność likwidacji zakładu zagranicznego spółki polskiej, skutkująca niemożliwością rozliczenia straty ?w systemie podatkowym drugiego państwa członkowskiego UE, wymaga przyjęcia (na podstawie zasady swobody przedsiębiorczości i testu proporcjonalności, wskazanych przez Trybunał Sprawiedliwości w wyroku w sprawie C-443/06 Marks & Spencer), że na gruncie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT spółce przysługuje uprawnienie do rozliczenia ?w polskim systemie podatkowym straty wygenerowanej przez zakład działający w innym państwie członkowskim, a niemożliwej do rozliczenia ?w tym państwie. -