Uwaga na pułapki przy unijnych zakupach

Od początku 2014 r. podatnicy mogą mieć problem z odliczeniem VAT od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Do końca ubiegłego roku zasady rozliczania tego typu transakcji były prostsze.

Łatwiej już było

Do końca 2013 r. podatnik, który robił zakupy w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, odliczał podatek naliczony na zasadach określonych w art. 86 ust. 2 pkt 4 i ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT ?w brzmieniu obowiązującym w tym czasie. Tym samym kwotę podatku naliczonego stanowiła kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a prawo do odliczenia powstawało w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy od unijnego nabycia towarów. Według poprzedniego stanu prawnego spółka, która kupiła towar w ramach transakcji unijnych, miała prawo do odliczenia podatku naliczonego niezależnie od otrzymania faktury od kontrahenta. Odliczenie podatku miało miejsce wówczas, gdy powstawał obowiązek podatkowy od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Obowiązek podatkowy powstawał (i w tym zakresie od ?1 stycznia 2014 r. nie ma zmian), na podstawie art. 20 ust. 5 ustawy ?o VAT, z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia. Zatem brak faktury dokumentującej nabycie towarów z innego kraju wspólnotowego oznaczał, że obowiązek podatkowy i tak powstawał, tyle że 15. dnia kolejnego miesiąca. Tym samym brak faktury nie wpływał na prawo do odliczenia podatku naliczonego. Miał ewentualnie wpływ na okres jego rozliczenia.

PRZYKŁAD

Firma A dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów 15 lipca 2013 r. Fakturę otrzymała od kontrahenta niemieckiego 15 września 2013 r., ?z datą wystawienia 10 września ?2013 r. Zatem obowiązek podat-?kowy powstał w rozliczeniu za sierpień 2013 r. (zgodnie z art. 20 ?ust. 5 ustawy o VAT – 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy). Również w rozliczeniu za ten sam okres firma miała prawo do najwcześniejszego odliczenia podatku naliczonego z tytułu unijnego nabycia towarów. Gdyby firma A nie otrzymała faktury od kontrahenta unijnego, to również powinna rozliczyć podatek należny ?w deklaracji za sierpień 2013 r. ?z równoczesnym prawem do odliczenia podatku naliczonego ?za ten sam okres.

Gdyby firma A otrzymała fakturę ?15 września 2013 r., ale z datą wystawienia 15 lipca 2013 r., wówczas byłaby zobowiązana ?do wykazania obowiązku podatkowego w rozliczeniu za lipiec 2013 r. (czyli z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku ?od wartości dodanej). W takim przypadku powinna skorygować rozliczenie za lipiec i sierpień 2013 r., przenosząc podatek należny ?do wcześniejszego miesiąca.

W odniesieniu zaś do podatku naliczonego firma mogła zostawić jego rozliczenie w sierpniu 2013 r. ?(na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy?o VAT >patrz ramka). ?Nie popełniłaby błędu także wtedy, gdyby przeniosła go i wykazała ?w deklaracji za lipiec 2013 r.

Co wprowadziła nowelizacja

Na podstawie ustawy z 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (DzU z 2013 r., poz. 35; dalej: ustawa zmieniająca) 1 stycznia 2014 r. uległy nowelizacji m.in. przepisy dotyczące odliczenia podatku naliczonego.

Analogicznie jak do końca ubiegłego roku źródłem podatku naliczonego jest kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Tyle tylko że ustawodawca rozróżnił wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ustawy o VAT (nabycie od kontrahenta z innego kraju unijnego) ?i nabycie z art. 11 ustawy o VAT, czyli przemieszczenie towarów należących do własnego przedsiębiorstwa (definicje >patrz ramka).

Aby spółka nabywająca towary w ramach transakcji unijnych mogła odliczyć VAT naliczony, musi stwierdzić, że powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu

Zgodnie z podstawową zasadą wynikającą z art. 86 ust. 10 ustawy ?o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów ?i usług powstał obowiązek podatkowy.

Wobec tego firma, aby dokonać odliczenia, musi stwierdzić, że od danej transakcji powstaje obowiązek podatkowy. W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów obowiązek ten jest określany na podstawie art. 20 ust. 5 ustawy o VAT (z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, ?w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia).

Ponadto ustawodawca zastrzegł, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów z art. 9 ustawy o VAT (czyli nabycia od innego kontrahenta) powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych podatnika towarów powstał obowiązek podatkowy, pod warunkiem że podatnik:

? ?otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą ?u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie ?3 miesięcy od upływu miesiąca, ?w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,

? ?uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek (art. 86 ust. 10b pkt 2 ustawy o VAT).

Tym samym spółka, która nabywa towary w ramach transakcji unijnych, aby odliczyć podatek naliczony, musi nie tylko stwierdzić, że powstał obowiązek podatkowy ?z tego tytułu. Zobowiązana jest również wykazać podatek należny we właściwej deklaracji oraz mieć fakturę od kontrahenta unijnego ?w określonym czasie. Niespełnienie tych warunków powoduje, że spółka nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów z art. 11 ustawy o VAT (przemieszczenie towarów należących do własnego przedsiębiorstwa) warunkiem odliczenia podatku za okres, ?w którym powstał obowiązek podatkowy, jest natomiast to, że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek (art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT).

Uwaga! Warunek uzależniający prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu WNT od uwzględnienia przez podatnika kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć podatek należny z tego tytułu, obowiązuje ?od 1 kwietnia 2013 r., na podstawie art. 11 ust. 2 ustawy zmieniającej.

PRZYKŁAD

Firma B dokonała unijnego nabycia towarów 10 stycznia 2014 r. ?od kontrahenta czeskiego. ?W tym samym dniu otrzymała ?fakturę z taką samą datą wystawienia.

Wobec tego obowiązek podatkowy powstał w rozliczeniu za styczeń 2014 r. Firma B powinna wykazać podatek należny w deklaracji ?za styczeń 2014 r. z równoczesnym prawem do odliczenia podatku naliczonego najwcześniej ?za ten okres.

PRZYKŁAD

Firma C dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów 10 stycznia 2014 r. od kontrahenta francuskiego. Fakturę otrzymała 15 lutego 2014 r. z datą wystawienia 10 lutego 2014 r. Wobec tego obowiązek podatkowy powstał w rozliczeniu za luty 2014 r.

Firma C powinna wykazać podatek należny w deklaracji za luty ?2014 r. z równoczesnym prawem ?do odliczenia podatku naliczonego najwcześniej za ten okres.

PRZYKŁAD

10 stycznia 2014 r. firma D ?kupiła towary od kontrahenta niemieckiego. Fakturę otrzymała ?30 marca 2014 r. z datą wystawienia 10 stycznia 2014 r. Wobec tego firma pierwotnie powinna wykazać obowiązek podatkowy w rozliczeniu za luty 2014 r. Następnie ?po otrzymaniu faktury z datą wystawienia 10 stycznia 2014 r. powinna skorygować deklarację ?za luty i styczeń 2014 r., przenosząc podatek należny do wcześniejszego okresu rozliczeniowego. Odliczenie podatku naliczonego przysługiwało zaś firmie w rozliczeniu za luty ?2014 r. (pod warunkiem wykazania podatku należnego w deklaracji), ?a po korekcie podatku należnego firma może przenieść również podatek naliczony do rozliczenia ?za styczeń 2014 r.

Gdy dokument ?nie dotrze w ogóle...

Zgodnie z art. 86 ust. 10g ustawy o VAT w przypadku nieotrzymania w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy, faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, podatnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego ?w rozliczeniu za okres, w którym upłynął ten termin. Brak faktury powoduje, że firma jest pozbawiona możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Pomimo powstania obowiązku podatkowego z tytułu tej transakcji oraz wykazania podatku należnego w deklaracji, z uwagi na niespełnienie obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. warunku otrzymania faktury od kontrahenta unijnego, spółka musi w bieżącym rozliczeniu zmniejszyć podatek naliczony, który pierwotnie odliczyła.

PRZYKŁAD

20 stycznia 2014 r. firma E ?kupiła w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towary od kontrahenta włoskiego. Fakturę otrzymała 15 lipca 2014 r. ?z datą wystawienia 10 lutego ?2014 r. Wobec tego obowiązek podatkowy powstał w rozliczeniu ?za luty 2014 r.

Jeżeli firma E wykazała podatek należny w deklaracji za luty, miała również prawo do odliczenia podatku naliczonego w lutym 2014 r. ?Z uwagi jednak na to, że w terminie ?3 miesięcy od upływu miesiąca, ?w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy, nie otrzymała faktury (czyli do końca maja 2014 r.), ?w rozliczeniu za ten okres ?(maj 2014 r.) firma powinna obniżyć podatek naliczony o kwotę odliczoną w lutym 2014 r.

...albo z opóźnieniem

Otrzymanie przez podatnika faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie późniejszym niż 3 miesiące od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy, upoważnia podatnika do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, ?w którym podatnik otrzymał tę fakturę (art. 86 ust. 10h ustawy ?o VAT).

Gdy zatem podatnik – z uwagi na brak faktury od kontrahenta unijnego – zmniejszył wysokość podatku naliczonego, a następnie otrzymał ten dokument, wówczas wraca mu prawo do odliczenia podatku za okres, w którym tę fakturę uzyskał (czyli w deklaracji VAT składanej na bieżąco).

PRZYKŁAD