Tak uznała Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z 2 września 2013 r. (ILPB3/423-267/13-2/AO).

Spółka prowadzi działalność produkcyjną wyłącznie na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (SSE). Z powodu braku odpowiednich zasobów technicznych zdarzają się sytuacje, w których spółka zleca kooperantom zewnętrznym spoza SSE częściową obróbkę materiałów, z których wykonywany jest wyrób strefowy. Spółka podkreśliła jednak, że zasadnicze prace nad wyprodukowaniem danego towaru odbywają się na terenie SSE.

We wniosku o interpretację spółka wskazała na dwa scenariusze współpracy z kooperantami. Pierwszy z nich obejmuje obróbkę materiału przez spółkę, jego ekstruzję (wyciskanie) oraz konfekcjonowanie na terenie SSE. Następnie towar jest przekazywany do kooperanta, który (poza SSE) wykonuje usługi talkowania, promolowania i pakowania. Towar zostaje przetransportowany ponownie na teren SSE, skąd jest sprzedawany klientom. Drugim możliwym scenariuszem jest obróbka materiału, ekstruzja i konfekcjonowanie na terenie SSE, a następnie przekazanie towaru kooperantowi wykonującemu poza SSE usługi lakierowania. Bezpośrednio od kooperanta (spoza terenu SSE) wyrób gotowy jest dostarczany do klienta. Spółka wskazała, że w obu scenariuszach dodatkowa obróbka mająca miejsce poza terenem SSE dokonywana jest na ostatnim etapie procesu produkcyjnego i ma charakter czynności pomocniczej. Kluczowe elementy procesu produkcyjnego obywają się jednak w SSE.

Spółka zwróciła się do organu podatkowego z wnioskiem o interpretację indywidualną w celu ustalenia, czy przychód uzyskany ze sprzedaży produktów wymagających w procesie produkcyjnym częściowego udziału zewnętrznych kooperantów (prowadzących działalność poza terenem SSE), stanowi dla spółki przychód z działalności strefowej. Zdaniem podatnika, taki przychód będzie podlegał zwolnieniu.

Organ podatkowy uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Wskazał, że zwolnieniu podlegać może jedynie dochód uzyskany z działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia. Wobec tego, część dochodu związana z fazą produkcji realizowaną poza SSE powinna zostać opodatkowana na zasadach ogólnych.

Komentarz eksperta

Natalia Safjan konsultantka w Dziale Prawnopodatkowym PwC

Kwestia możliwości korzystania ze zwolnienia w odniesieniu do dochodu ze sprzedaży produktów wytworzonych w części na terenie SSE, a częściowo poza jej obszarem, od dawna wzbudza wiele kontrowersji. W szczególności jeśli się weźmie pod uwagę, że obecna gospodarka nieustannie dąży do coraz większej specjalizacji, a spółki chętnie korzystają z podzlecania części procesu produkcyjnego wyspecjalizowanym kooperantom.

Niestety, implementacja takiego modelu, choć często racjonalna i pożądana biznesowo, niesie dodatkowe konsekwencje podatkowe dla spółek strefowych. Rezultatem zlecania części procesu produkcyjnego poza SSE, zgodnie z treścią komentowanej interpretacji, jest utrata możliwości korzystania ze zwolnienia w odniesieniu do tej części dochodów ze sprzedaży, która odpowiada fazie produkcji prowadzonej poza SSE.

Co więcej, w praktyce znane są nawet bardziej konserwatywne stanowiska organów jak np. interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 31 stycznia 2011 r. (IPPB3/423-685/10-7/DP) sugerująca, że przeniesienie części procesu produkcyjnego poza SSE definitywnie pozbawia wyrób miana strefowego, a całość dochodu z jego sprzedaży powinna podlegać opodatkowaniu.

Nie sposób zgodzić się z taką linią interpretacyjną, w której rozważania czy działalność spełnia przesłanki art. 12 ust. 1 ustawy o SSE, tj. czy prowadzona jest na terenie SSE w ramach zezwolenia, pomijają specyfikę prowadzonej przez spółkę działalności. Istnieją argumenty za tym, by twierdzić, że do oceny czy dany wyrób jest wytworzony na terenie SSE należy kierować się kryterium istotności, tzn. zweryfikować czy na terenie SSE generowana jest kluczowa wartość dodana wyrobu (przede wszystkim z punktu widzenia jego funkcjonalności i ostatecznego kształtu).

Funkcjonująca w przepisach do końca 2000 r. definicja wyrobu strefowego wprost wskazywała, jakie przesłanki muszą zostać spełnione, by uznać, że kluczowa wartość produktu powstaje w SSE, a wyrób można określać jako tzw. wyrób strefowy. Za spełniający tę definicję mógł zostać uznany wyrób, w którym wartość użytych materiałów wytworzonych poza SSE lub usług wykonanych poza jej terenem nie przekraczała 70 proc. ceny uzyskanej ze sprzedaży wyrobu. Warto zwrócić uwagę, że w licznych przypadkach w zezwoleniach wydawanych konkretnym przedsiębiorcom ustalany był inny, wyższy limit. Zdefiniowanie wprost pojęcia wyrobu strefowego, z jednej strony ułatwiało weryfikację, co powinno być uznane za wyrób strefowy, z którego sprzedaż podlega zwolnieniu, z drugiej jednak wprowadzało jasno zdefiniowane ograniczenia.

Mając na względzie zasadę racjonalnego ustawodawcy, analizując przyczyny usunięcia tej definicji z przepisów, należy uznać, że celem nowelizacji była konieczność dostosowania definicji wyrobu strefowego do realiów gospodarczych, w których procesy produkcyjne (w tym zwłaszcza złożone) nie odbywają się w praktyce w jednym zakładzie, a przedsiębiorcy często korzystają z outsourcingu procesów produkcji (np. półproduktów), czy też usług podwykonawców posiadających specjalistyczną wiedzę i urządzenia. To nie sztywne kryterium procentowe powinno bowiem decydować o uznaniu produktu za tzw. wyrób strefowy, ale to, czy kluczowa wartość dodana została wygenerowana w toku działalności prowadzonej na terenie SSE. Jeśli zaś dodatkowo działalność ta mieści się w granicach zezwolenia strefowego, to podatnik powinien mieć możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego.