Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 sierpnia 2013 r. (II FSK 2586/11).
Stan faktyczny
W sierpniu 2010 r. podatnik złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty w PIT za 2010 r. w kwocie ponad 16 tys. zł. Wyjaśnił, że wpłacił omyłkowo nienależne kwoty. Pierwotnie zostały obliczone i wpłacone jako zaliczki na PIT z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Później jednak, tj. po dostarczeniu do biura rachunkowego kopii kontraktu menedżerskiego, okazały się bezsprzecznie wpłatami omyłkowymi. Podatnik ustalił bowiem, że podatek z tytułu tego rodzaju umów, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, odprowadza druga strona kontraktu, tj. płatnik. Jednocześnie podatnik poprosił o zaliczenie wskazanej kwoty na poczet innych zobowiązań podatkowych.
Fiskus odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Wskazał, że nadpłata dla podatników PIT powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego. Zgodnie z art. 76c ordynacji podatkowej nadpłatę wynikającą z zaliczek zwraca się po zakończeniu okresu, za który rozlicza się podatek. Podatnik nie zgodził się z tym rozstrzygnięciem.
W jego ocenie fiskus wadliwie przyjął, że omyłkowa wpłata tytułem zaliczki na podatek dochodowy, podobnie jak wpłata prawidłowa, wywołują te same konsekwencje, a co za tym idzie, że nadpłata w zaliczce na PIT, w obydwu przypadkach, powstaje dopiero z dniem złożenia zeznania rocznego. Tymczasem zaliczka nienależna (zapłacona mimo braku takiego obowiązku) stanowi nadpłatę powstającą z dniem jej zapłaty. Sprawa trafiła na wokandę.
Sąd pierwszej instancji zgodził się z fiskusem. Stwierdził, że nie ma podstaw do rozpatrzenia wniosku przed dokonaniem rocznego rozliczenia podatku przez skarżącego. Ewentualny wniosek o stwierdzenie nadpłaty będzie mógł być rozpoznany po jej powstaniu, tj. po złożeniu przez skarżącego rocznego zeznania podatkowego.
Rozstrzygnięcie
Naczelny Sąd Administracyjny w pełni zaakceptował to stanowisko. Zgodził się, że nadpłatę wynikającą z zaliczek zwraca się po zakończeniu okresu, za który rozlicza się podatek. Sąd zwrócił uwagę, że ustawodawca odmiennie chciał potraktować nadpłaty, gdy dochodzi ich podatnik z uwagi na wadliwe działanie płatnika.
W sprawie z sytuacją taką nie mamy jednak do czynienia, gdyż podatnik nie kwestionuje prawidłowości działań płatnika, a stwierdzenia nadpłaty domaga się w związku z dokonanymi przez siebie omyłkowymi wpłatami.
Anna Łukaszewicz-Obierska
Komentuje Anna Łukaszewicz-Obierska radca prawny, partner WKB Wierciński, Kwieciński, Baehr sp.k.
Wskazany wyrok budzi uzasadnione wątpliwości prawne także z punktu widzenia wykładni celowościowej przepisów ordynacji podatkowej (dalej: o.p.) regulujących nadpłatę. Nie wydaje się bowiem logiczna oraz uzasadniona z perspektywy państwa prawa sytuacja, w której podatnik uzyskuje zwrot czy też prawo zaliczenia na poczet przyszłych zobowiązań należności uregulowanej omyłkowo, dopiero po złożeniu zeznania rocznego, tj. najwcześniej 2 stycznia roku następnego.
W skrajnej bowiem sytuacji organ podatkowy będzie dysponował nienależnymi środkami podatnika przez okres niemalże roku bez obowiązku wypłacenia odsetek.
Nie ulega wątpliwości, że słuszne jest twierdzenie podatnika w sprawie zakończonej analizowanym wyrokiem, iż należy rozróżnić sytuację, w które wpłata kwoty zaliczki na podatek dochodowy została dokonana omyłkowo (a podatnik w ogóle do zapłaty zaliczki z tego tytułu nie był zobowiązany), od sytuacji, w której zaliczka została wpłacona w kwocie należnej i prawidłowej na dany dzień, a następnie na skutek np. strat w miesiącach kolejnych kwota podatku za dany rok okazała się nadpłacona.
Zgodnie z przepisami prawa podatkowego w Polsce system wpłat zaliczkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na założeniu, że ostateczne rozliczenie podatku następuje wraz ze złożeniem zeznania rocznego. Prawidłowo wyliczona zaliczka za dany miesiąc nie ulega zmianie na skutek zaistnienia późniejszych strat. Dopiero złożenie zeznania rocznego pozwala na rozliczenie powstałej nadpłaty.
Rzeczywiście zapisy art. 17 § 1 pkt 1 o.p. w związku z jej art. 75 § 2 nie są jednoznaczne i mogą budzić wątpliwości interpretacyjne. Jednak uwzględniając wykładnię celowościową, przepis można interpretować w ten sposób, że kwoty nienależne stają się nadpłatą od razu z dniem zapłaty, nawet jeśli są zaliczką na podatek dochodowy.
