Tak orzekł NSA w wyroku z 17 maja 2013 r. (I FSK 446/13).

Spółka jest producentem leku, którego składnikiem jest m.in. alkohol etylowy. Na wytwarzanie leku spółka otrzymała zezwolenie Głównego Inspektora Farmaceutycznego. Nie występowała jednak z wnioskiem o dopuszczenie go do obrotu w kraju, ponieważ lek jest w całości dostarczany wewnątrzwspólnotowo do Włoch, gdzie został zarejestrowany jako lek dopuszczony do obrotu w rozumieniu przepisów kraju odbiorcy. Wobec tego spółka wystąpiła do organu podatkowego z pytaniami dotyczącymi zwolnienia z akcyzy alkoholu etylowego używanego przez nią do produkcji tego leku oraz sprzedaży produktu leczniczego, którego składnikiem jest alkohol. Spółka stała na stanowisku, że przepisy art. 32 ust. 4 pkt 3 lit. b i art. 30 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym uprawniają ją do zastosowania zwolnienia z akcyzy zarówno do alkoholu używanego do produkcji leku, jak i do alkoholu zawartego w już wyprodukowanym leku. Produkowany przez spółkę wyrób spełnia bowiem wymogi definicji produktu leczniczego, określonej w art. 2 pkt 32 ustawy – Prawo farmaceutyczne, do której odsyła ustawa o podatku akcyzowym w przepisach dotyczących tych zwolnień.

Organ nie zgodził się z takim stanowiskiem i uznał, że w celu zastosowania zwolnienia, oprócz zakwalifikowania leku do kategorii produktów leczniczych, niezbędne jest uzyskanie stosownego pozwolenia na jego wprowadzenie do obrotu w kraju oraz dokonanie wpisu do Rejestru Produktów Leczniczych dopuszczonych do obrotu, zgodnie z przepisami ustawy – Prawo farmaceutyczne. Wobec takiego stanowiska organu podatkowego spółka wniosła skargę do WSA, który uchylił niekorzystaną dla podatnika interpretację. Wyrok WSA został zaskarżony skargą kasacyjną przez organ podatkowy.

NSA oddalił skargę i w ustnym uzasadnieniu stwierdził, że definiowanie produktu leczniczego poprzez uwarunkowanie od wyczerpania trybu dopuszczenia do obrotu i uzyskania wpisu do Rejestru Produktów Leczniczych nie znajduje uzasadnienia normatywnego. Ponadto NSA powołał się na „wykładnię gospodarczą", zgodnie z którą skoro produkt jest zarejestrowany w kraju UE, to odmowa prawa do zastosowania zwolnienia z akcyzy dla alkoholu używanego do produkcji i zawartego w takim leku byłoby naruszeniem zasady dyskryminacji i konkurencji.

—Paweł Glapiak, współpracownik Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową Deloitte

Karol Trybulec, konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o. (biuro w Warszawie)

Niniejszy wyrok NSA wpisuje się w pozytywną dla podatników linię orzeczniczą sądów administracyjnych w sprawie zwolnienia z akcyzy alkoholu używanego do produkcji produktów leczniczych zawartego w tych produktach. Należy zaaprobować rozstrzygniecie sądu odrzucające rozszerzające rozumienie definicji produktu leczniczego na gruncie ustawy o podatku akcyzowym.

Przepisy dotyczące omawianego zwolnienia z akcyzy odwołują się do pojęcia produktu leczniczego, o którym mowa w ustawie z 6 września 2001 r. - Prawo farmaceutyczne. Ustawa ta w art. 2 pkt 32 zawiera definicję legalną pojęcia „produkt leczniczy". Zgodnie z tym przepisem produktem leczniczym jest substancja lub mieszanina substancji, przedstawiana jako posiadająca właściwości zapobiegania lub leczenia chorób występujących u ludzi lub zwierząt lub podawana w celu postawienia diagnozy lub w celu przywrócenia, poprawienia lub modyfikacji fizjologicznych funkcji organizmu poprzez działanie farmakologiczne, immunologiczne lub metaboliczne. Prawo farmaceutyczne w tej definicji nie uzależnia więc uznania danej substancji za produkt leczniczy od wypełnienia jakichkolwiek przesłanek formalnych, np. uzyskania pozwolenia na dopuszczenie do obrotu w kraju. W konsekwencji, biorąc pod uwagę definicję z prawa farmaceutycznego, dla celów akcyzy produkt leczniczy powinien być rozumiany w oderwaniu od wypełnienia formalności związanych z możliwością produkowania czy wprowadzania danej substancji do obrotu.

W orzecznictwie wskazuje się słusznie, że jeżeli racjonalny ustawodawca chciałby uzależnić stosowanie zwolnienia z akcyzy (w tym przypadku alkoholu etylowego używanego do produkcji produktów leczniczych i zawartego w tych produktach) od wypełnienia określonych dodatkowych formalności wskazanych np. w ustawie - Prawo farmaceutyczne, to taka wola znalazłaby swój wyraz wprost w treści przepisów dotyczących zwolnienia. Tymczasem, w odniesieniu do prawa farmaceutycznego ustawodawca uzależnia zastosowanie zwolnienia jedynie od tego, by alkohol był używany do produkcji bądź zawarty w produkcie leczniczym, o którym mowa w prawie farmaceutycznym. Uwzględniając zasady ścisłej wykładni zwolnień podatkowych, zmusza to do stosowania jedynie definicji legalnej produktu leczniczego, a nie innych przepisów dotyczących np. obrotu produktami leczniczymi. Przyjęcie interpretacji zaproponowanej przez organ podatkowy powodowałoby rozszerzenie warunków zastosowania zwolnienia z akcyzy od ww. alkoholu o dodatkowe wymogi, a sytuacja taka byłaby nieuzasadniona biorąc pod uwagę przede wszystkim zasady wykładni prawa podatkowego.

Stanowisko dotyczące zwolnień z art. 32 ust. 4 pkt 3 lit. b i art. 30 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym zaprezentowane przez NSA w niniej szej sprawie jest zbieżne z tym, jakie prezentują sądy administracyjne w podobnych stanach faktycznych (por. wyrok NSA z 15 kwietnia 2011 r., I GSK 164/10). Komentowany wyrok zapewne wpłynie pozytywnie na ujednolicenie stosowania omawianych zwolnień.