- W związku z planowanym rozszerzeniem zakresu prowadzonej działalności produkcyjnej spółka zamierza wykorzystywać nowe maszyny i urządzenia. Zastanawiamy się nad ich zakupem albo – chętniej – nad wzięciem ich w leasing. Nasze wątpliwości budzi jednak kwestia obowiązujących od niedawna przepisów dotyczących leasingu finansowego. Pojawiły się ostatnio głosy, że w wyniku wprowadzenia od 1 stycznia br. zmian do ustawy o CIT, leasing finansowy stał się mniej opłacalny niż kredyt. Ponoć zgodnie z nowym art. 15b ust. 6 i 7 tej ustawy, używając środków trwałych na podstawie umowy leasingu finansowego, podatnik nie jest uprawniony, aby zaliczyć odpisy amortyzacyjne od takich środków trwałych w całości do kosztów uzyskania przychodów. Czy rzeczywiście tak jest? –

pyta czytelnik.

Rzeczywiście, pojawiły się ostatnio (także na łamach „Rzeczpospolitej") tezy, jakoby w wyniku wprowadzenia od 1 stycznia tego roku zmian do ustaw o podatkach dochodowych na mocy tzw. ustawy deregulacyjnej z 16 listopada 2012 r., leasing finansowy stał się mniej opłacalny niż kredyt.

Za podstawę takich tez powołuje się nowy art. 15b ust. 6 i 7 ustawy o CIT, na podstawie którego, rzekomo, używając środków trwałych na podstawie umowy leasingu finansowego, podatnik nie jest uprawniony, aby zaliczyć odpisy amortyzacyjne od takich środków trwałych w całości do kosztów uzyskania przychodów. Jak się wydaje, tezy te nie zostały jednak poparte analizą tego przepisu.

Kogo to dotyczy

Z powołanego art. 15b ust. 6 i 7 ustawy o CIT wynika bowiem, że przepisy mówiące o konieczności korekty kosztów uzyskania przychodów na skutek braku zapłaty zobowiązania w określonym terminie stosuje się odpowiednio w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych (art. 15b ust. 6 ustawy). Sformułowanie „w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych" pojawia się również w art. 15b ust. 7 ustawy, zawężając de facto stosowanie tego przepisu wyłącznie do sytuacji, w których następuje nabycie lub wytworzenie środków trwałych.

Z tej perspektywy kluczowe jest to, czy w przypadku wykorzystywania środków trwałych na podstawie umowy leasingu finansowego mamy w ogóle do czynienia z nabyciem lub wytworzeniem środka trwałego. Jak się natomiast okazuje, ani w momencie zawarcia, ani w trakcie trwania umowy leasingu finansowego nie dochodzi do nabycia środka trwałego. Jest on przedmiotem amortyzacji po stronie leasingobiorcy, który nie jest ani nabywcą, ani tym bardziej wytwórcą tego środka trwałego.

Potwierdza to w pełni art. 16a ustawy o CIT. Przepis ten w ust. 1 stanowi, że amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu oraz inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W tym ustępie uregulowano zasadę dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez leasingodawcę w ramach leasingu operacyjnego, przy czym taka regulacja była niezbędna biorąc pod uwagę, że leasingodawca sam nie jest użytkownikiem przedmiotu umowy najmu. Co do zasady jednak, przepis ten odnosi się do nabytych bądź wytworzonych we własnym zakresie środków trwałych i nie dotyczy w ogóle środków trwałych wykorzystywanych przez podatników w ramach umów leasingu finansowego.

Odpisy korzystającego

Ta sytuacja została w sposób całkowicie odrębny uregulowana w kolejnym ustępie (art. 16a ust. 2), zgodnie z którym amortyzacji podlegają również, niezależnie od przewidywanego okresu ich używania, przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie oraz właśnie składniki majątku niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

To właśnie ust. 2 art. 16a ustawy o CIT jest podstawą do dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez korzystającego w ramach umowy leasingu finansowego, przy czym przepis ten literalnie odnosi się do takich środków trwałych, które nie były ani przedmiotem nabycia, ani wytworzenia przez ich użytkownika.

Konsekwentnie, mimo iż to leasingobiorca amortyzuje przedmiot umowy leasingu finansowego, w chwili zawarcia i trwania umowy nie dokonuje nabycia tego środka trwałego. Co więcej regulacje art. 17g ustawy o CIT, określające zasady opodatkowania sprzedaży przedmiotu leasingu na rzecz korzystającego po upływie podstawowego okresu trwania umowy leasingu finansowego, same w sobie potwierdzają, że nabycie takie wcześniej nie zaistniało.

Marta Szafarowska partner w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy Spółka doradztwa podatkowego

Marta Szafarowska partner w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy Spółka doradztwa podatkowego

Komentuje Marta Szafarowska, partner w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy Spółka doradztwa podatkowego

Utożsamienie skutków zawarcia umowy leasingu finansowego i wykorzystywania na jej podstawie środka trwałego, którego korzystający przecież nie nabył z sytuacją uregulowaną w nowym art. 15b ust. 6 i 7 ustawy o CIT, który dotyczy ewidentnie nabycia środków trwałych, jest niezrozumiałe.

Z tej perspektywy, od strony podatkowej nie można doszukiwać się pomiędzy leasingiem finansowym i kredytem różnic, które działałyby na niekorzyść tego pierwszego.

Po prostu, przepis ograniczający możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych w związku z brakiem spłaty zobowiązania nie ma zastosowania ani do leasingu finansowego, ani do kredytu. Może natomiast pojawić się problem, niezamierzony – jak się wydaje – przez twórców nowelizacji, w przypadku sprzedaży na raty.

W takiej sytuacji dochodzi bowiem faktycznie do nabycia środka trwałego, zaś spłata ceny zakupu rozłożona jest na raty. Taka formuła transakcji nie ma jednak żadnego związku z leasingiem finansowym.