Tak orzekł NSA w wyroku z 5 grudnia 2012 r. (II FSK 805/11).
Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: SSE) od 2007 r. Rozważała rozpoczęcie korzystania ze zwolnienia podatkowego, przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT dopiero w przyszłości, począwszy od dowolnie wybranego przez siebie roku podatkowego. W związku z takimi planami spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji pytając, czy może rozpocząć korzystanie z rozliczania tego zwolnienia w przyszłości, pomimo, że uzyskała zezwolenie w 2007 r. i faktycznie rozpoczęła już działalność produkcyjną na terenie SSE.
Zdaniem spółki możliwe jest rozpoczęcie korzystania ze zwolnienia podatkowego w przyszłości, bowiem istotna jest interpretacja sformułowania zastosowanego w ustawie o CIT, o przysługiwaniu uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia.
Odwołując się do definicji językowej pojęć „przysługuje" oraz „uprawnienie" uznano, że jest to prawo do czegoś, przysługujące lub nadane komuś. Wykładania językowa wskazuje zatem, że spółka z chwilą przeniesienia działalności na teren SSE ma prawo, a nie obowiązek rozpoczęcia korzystania (rozliczania) ze zwolnienia podatkowego.
Organ podatkowy w wydanej interpretacji nie zgodził się z tym stanowiskiem. Uznał, że gdyby ustawodawca dopuszczał możliwość skorzystania przez podatnika lub nie, z konkretnego zwolnienia, wyraźnie określiłby to w ustawie, przykładowo poprzez zastosowanie sformułowania „wolne od podatku mogą być". Wobec takiego rozstrzygnięcia spółka wniosła skargę do WSA, która została oddalona (III SA/Wa 1546/10).
Sąd orzekł, że data rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia nie jest datą dowolnie przyjętą przez podatnika. Spółka wniosła skargę kasacyjną. NSA oddalił skargę oraz wskazał, że zezwolenie jest udzielone czasowo i nie można jednostronnie przesunąć korzystania ze zwolnienia podatkowego z działalności w SSE. Ramy czasowe korzystania ze zwolnienia zostały jasno wskazane i nie można uznawać, że w przepisie rangi ustawowej zostało przyznane podatnikowi uprawnienie do przesunięcia tego okresu.
—Andrzej Wapowski współpracownik Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte
Krystian Bortlik doradca podatkowy, menedżer w Deloitte Doradztwo Podatkowe Sp. z o.o. (biuro w Katowicach)
Komentuje Krystian Bortlik, doradca podatkowy, menedżer w Deloitte Doradztwo Podatkowe Sp. z o.o. (biuro w Katowicach)
W komentowanym wyroku NSA uznał, że podatnik, który zdecydował się na realizację inwestycji na terenie SSE, na podstawie uzyskanego zezwolenia strefowego i tym samym zamierzający skorzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym, nie jest uprawiony do określenia momentu rozpoczęcia korzystania z tej ulgi. Swoje stanowisko sąd uzasadnił w szczególności treścią art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.
Mowa w nim o dochodach wolnych od podatku, nie zaś o dochodach, które mogą być wolne od podatku. Tym samym NSA uznał, że ustawodawca posługując się przytoczonym sformułowaniem wyłączył możliwość jednostronnego, tj. przez podatnika, definiowania terminu rozpoczęcia korzystania z ulgi.
Mimo że komentowany wyrok jest niekorzystny dla podatnika, trudno odmówić mu zasadności w świetle przywołanego przepisu ustawy o CIT. Warto jednocześnie podkreślić, że w kwestii momentu nabycia prawa do ulgi strefowej i w konsekwencji rozpoczęcia korzystania ze strefowego zwolnienia podatkowego, istotne znaczenie mają przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych.
Określa ono, że w przypadku inwestycji typu „green field", zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia (...). Z kolei w odniesieniu do inwestycji typu „brown field" zwolnienie przysługuje od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostały wydatki inwestycyjne i osiągnięty został poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia (...). Warto podkreślić, że zasady te zostały implementowane do tzw. rozporządzeń strefowych już w związku z ich nowelizacjami w 2007 r.
Moment nabycia prawa do ulgi strefowej został zatem zdefiniowany w samej ustawie o CIT, jak i w przepisach strefowych. Rozpoczęcie korzystania ze zwolnienia podatkowego (po spełnieniu określonych warunków) i tym samym podział kalkulacji podatku dochodowego na „strefową" i „pozastrefową" powinny być zatem rozumiane jako obowiązek, a nie uprawnienie podatnika. Jest to szczególnie istotne ze względu na zasadniczy brak możliwości rozliczania straty podatkowej poniesionej na działalności strefowej.
