Opłaty za wynajem samochodu osobowego - czy są kosztem

Nasza spółka jest lokalnym producentem stolarki okiennej i drzwiowej. Wspólnicy rozliczają podatek dochodowy na zasadach ogólnych na podstawie księgi przychodów i rozchodów.

W związku z zatrudnieniem przedstawiciela handlowego firma wynajęła od innego przedsiębiorcy samochód osobowy. Jakiego rodzaju koszty związane z wykorzystywaniem tego pojazdu w prowadzonej działalności gospodarczej możemy uwzględnić w księdze? W jaki sposób należy je udokumentować i rozliczyć?

– pyta czytelniczka.

Wydatki związane z używaniem samochodu osobowego, który nie jest składnikiem majątku, mogą być zaliczane do  kosztów z uwzględnieniem ograniczenia z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT.

Polega ono na wyznaczeniu limitu określającego maksymalną kwotę wydatków faktycznie poniesionych i udokumentowanych, które mogą być zaliczone do  kosztów uzyskania przychodów. Próg ten wynika z ewidencji przebiegu pojazdu (tzw. kilometrówki). Aby go obliczyć, trzeba pomnożyć liczbę kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawkę za 1 km przebiegu.

Leasingobiorcy bez ograniczeń

W celu ustalenia faktycznego przebiegu pojazdu osoba używająca samochodu jest zobowiązana prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, potwierdzaną przez podatnika z końcem każdego miesiąca. Jeśli jej nie ma, to wydatki ponoszone z tytułu używania samochodu na potrzeby działalności gospodarczej nie są kosztem uzyskania przychodów.

Wymogi te dotyczą samochodów osobowych wykorzystywanych przez przedsiębiorców w działalności gospodarczej na podstawie umowy najmu lub dzierżawy. Nie mają natomiast zastosowania do leasingowanych aut osobowych (art. 23 ust. 3b ustawy o PIT).

Ustawy o podatku dochodowym nie precyzują, jakiego rodzaju wydatki z tytułu używania samochodu osobowego, niewprowadzonego przez podatnika do ewidencji środków trwałych, są rozliczane w ramach tzw. kilometrówki. Zwykło się przyjmować, że w ramach „kilometrówki” rozliczane są wszelkie wydatki związane z eksploatacją używanego samochodu osobowego, jak np. wydatki na paliwo, oleje, płyny, drobne naprawy itd.

Co obejmuje limit

Jednak zdaniem niektórych sądów administracyjnych koszty używania tego pojazdu, które należy rozliczać w ramach limitu, nie ograniczają się wyłącznie do wydatków o charakterze eksploatacyjnym.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 marca 2010 r. (II FSK  1890/08) o

rzekł, że „koszt używania nie jest pojęciem tożsamym z kosztem eksploatacyjnym”. Możliwość korzystania z cudzej rzeczy z zasady wynika z istnienia tytułu prawnego. Jeżeli uprawnienie to wynika z umowy, a umowa ta ma charakter odpłatny (tak jak w niniejszej sprawie), to uznać należy, że wydatki związane z realizacją tej umowy są wydatkami z tytułu kosztów używania tej rzeczy.

Wydatki związane z uprawnieniem do używania cudzej rzeczy stanowią niewątpliwie wydatek związany z używaniem tej rzeczy.

Brak jest podstaw do przyjęcia poglądu strony skarżącej prezentowanego w skardze kasacyjnej, że koszty używania samochodu obejmują wyłącznie koszty eksploatacji samochodu. W ocenie sądu „koszty używania” cudzej rzeczy obejmują wynagrodzenie za korzystanie z tej rzeczy, koszty eksploatacyjne oraz inne z tym związane. Koszty używania rzeczy są pojęciem szerszym niż koszty eksploatacyjne.

Do wydatków z tytułu używania samochodu osobowego niestanowiących własności podatnika zalicza się zatem wszystkie sumy wydane w  związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy – a więc również czynsz z tytułu najmu rzeczy. Wynagrodzenie za korzystanie z cudzej rzeczy jest kosztem jej używania”.

Za taką wykładnią opowiedziały się też inne składy orzekające w podobnych sprawach. Przykładem jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 25 listopada 2010 r. (I SA/Wr 1203/10) oraz orzeczenie WSA w Poznaniu z 8 kwietnia 2011 r. (I SA/Po 913/10). Ten ostatni wyrok zawiera praktyczną wskazówkę co do przykładów wydatków, które należy rozliczać w ramach „kilometrówki”.

Z jego uzasadnienia wynika, że za wydatki z tytułu używania obcego samochodu osobowego rozliczane do wysokości „kilometrówki” należy uznać: „wszelkie wydatki niezbędne do wykorzystania tego samochodu dla potrzeb podatnika-podmiotu gospodarczego takie jak: zakup paliwa, ogumienia i innych materiałów eksploatacyjnych, ubezpieczenia OC i AC, kosztów drobnych napraw i części zamiennych, przeglądów technicznych, opłat parkingowych oraz za przejazd autostradą, pod warunkiem ich zgodnego z przepisami udokumentowania”.

Rozbieżne orzecznictwo

Sądy administracyjne nie są zgodne, jak interpretować pojęcie „kosztów używania” samochodu osobowego niewprowadzonego przez podatnika do  ewidencji środków trwałych, w tym zwłaszcza w zakresie rozliczania wydatków na czynsz z tytułu umowy najmu pojazdu.

NSA 16 marca 2012 r. wydał korzystny dla podatników wyrok w tej sprawie (II FSK 2030/10)

. Wynika z niego, że opłata za wynajmowanie auta jest samodzielnym kosztem, który nie podlega ograniczeniom wynikającym z „kilometrówki”.

Skład orzekający uznał, że umowa najmu jest czynnością cywilnoprawną poprzedzającą używanie pojazdu, a ponoszony przez podatnika wydatek na czynsz jest jedynie opłatą za udostępnienie pojazdu i jest niezależny od tego, czy samochód jest w danym momencie faktycznie używany, czy też nie.

Wobec tego wydatki na najem samochodu poniesione przez podatnika na potrzeby działalności gospodarczej nie podlegają ograniczeniu wskazanemu w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT (jego odpowiednikiem jest art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT) i powinny być rozliczane na zasadach ogólnych. -

Sposób rozliczania VAT

Jeśli przedsiębiorca jest czynnym podatnikiem VAT, któremu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków z tytułu używania samochodu osobowego, to wartość tych wydatków należy ujmować w księdze w kwocie netto. Problematyczne są w tym przypadku wydatki, od których zgodnie z przepisami o VAT nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak np. zakup paliwa do samochodu osobowego.

Może wtedy powstać wątpliwość, czy wydatki, od których VAT nie podlega odliczeniu, należy ujmować w zestawieniu w kwocie netto czy brutto. Zdaniem organów podatkowych w takiej sytuacji kwota VAT nie jest rozliczana w ramach „kilometrówki” – jest ona w całości kosztem uzyskania przychodów.

Wynika to z art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a ustawy o PIT. Tak uznała m.in. Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z 7 marca 2011 r. (ILPB1/415-1414/10-2/AO). Czytamy w niej: „w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od towarów i usług w związku z zakupem paliwa do samochodu osobowego, który nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, stwierdzić należy, iż w sytuacji, gdy podatek naliczony VAT nie podlega odliczeniu w rozliczeniu VAT, ponieważ podatnikowi takie odliczenie nie przysługuje i koszty z tytułu używania samochodu, z którymi wiąże się ten VAT, były poniesione w celu uzyskania przychodów, podatek ten może w całości stanowić koszty uzyskania przychodu.

Reasumując, rozliczanie naliczonego podatku VAT, który nie podlega odliczeniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, nie powinno odbywać się w ramach limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek ten może w całości stanowić koszty uzyskania przychodu”.

Jak dokumentować wydatki