Jak rozliczyć nakłady po rozwiązaniu umowy dzierżawy

—Angelika Mieciek, współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Katarzyna Kurzawska-Puchała, doradca podatkowy, menedżer w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte (biuro w Poznaniu)

Możliwość zaliczenia niezamortyzowanej części inwestycji w obcym środku trwałym do kosztów uzyskania przychodów w przypadku braku jej fizycznej likwidacji budzi sporo wątpliwości. O ile bowiem większość interpretacji wydawanych przez organy podatkowe w imieniu ministra finansów jest raczej niekorzystna dla podatników, o tyle wyroki sądów administracyjnych ostatnio w większości są dla nich korzystne, co potwierdza m.in. komentowany wyrok NSA.

Ustawa o CIT

przewiduje dwie sytuacje, kiedy straty w środkach trwałych podlegają wyłączeniu z kosztów podatkowych. Pierwsza z nich dotyczy strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytych sumą odpisów amortyzacyjnych (art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT), natomiast druga – strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli utraciły one przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności (art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT). W konsekwencji więc wszelkie inne straty powstałe w wyniku likwidacji środków trwałych w części niepokrytej odpisami amortyzacyjnymi są kosztami uzyskania przychodu, pod warunkiem że spełniają przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zasadniczo w interpretacjach organów podatkowych wyrażany jest pogląd, że w celu zaliczenia do kosztów podatkowych niezamortyzowanej części inwestycji w obcym środku trwałym istotna jest fizyczna jej likwidacja. Ustawodawca nie podał jednak definicji pojęcia „likwidacja". Odnosząc się więc do słownikowego znaczenia, „likwidacja" to zniesienie, usunięcie, rozwiązanie czegoś („Słownik języka polskiego PWN", Warszawa 1999). Zatem likwidacja środka trwałego to nie tylko fizyczne unicestwienie, ale także usunięcie tego środka trwałego z ewidencji, definitywne zaprzestanie korzystania czy też pozostawienie do dyspozycji innego podmiotu. W konsekwencji więc „likwidacja" środka trwałego nie powinna być zawężana wyłącznie do jego fizycznej likwidacji. Do tego też poglądu przychylił się NSA w komentowanym wyroku, stwierdzając, że w razie rozwiązania umowy dzierżawy targowiska z przyczyn ekonomicznych (jak w omawianej sprawie) istnieje możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym, pod warunkiem że działalność gospodarcza jest nadal kontynuowana. Warto przy tym zaznaczyć, że wskazane środki trwałe były niewątpliwie wykorzystywane przez podatnika w celu uzyskania przychodów, a więc również przesłanki z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT były spełnione.