Zasady korekty zależą od tego, czy podatek naliczony wynika z faktury za nabycie środków trwałych czy też za inne zakupy.
[srodtytul]Zakupy bieżące[/srodtytul]
Po zakończeniu każdego roku podatkowego podatnik weryfikuje proporcję właściwą dla tego roku. Stosowany w trakcie roku wskaźnik obliczony na podstawie danych historycznych stosowany jest bowiem tylko wstępnie.
Weryfikacja wysokości VAT naliczonego następuje w deklaracji za pierwszy okres rozliczeniowy. W zależności od wybranego sposobu składania deklaracji VAT – za pierwszy miesiąc lub pierwszy kwartał kolejnego roku. Podatnik, który kończy działalność, koryguje odliczenie w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
Zasady obliczenia proporcji do korekty rocznej są takie same, jak wskaźnika stosowanego przy odliczeniu wstępnym. Jedyną różnicą jest uwzględnienie danych z danego roku, a nie z poprzedniego.
Odliczonego VAT nie koryguje się, jeżeli różnica między współczynnikiem odliczenia stosowanym w trakcie roku a współczynnikiem ostatecznie ustalonym za dany rok nie przekracza 2 pkt proc.
Obliczony w ten sposób wskaźnik będzie stosowany przez kolejny rok podatkowy do wstępnego obliczenia wysokości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, który związany jest zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i zwolnioną (gdy nie ma możliwości bezpośredniej alokacji VAT naliczonego wyłącznie do czynności opodatkowanych albo zwolnionych).
[ramka][b]Przykład[/b]
Spółka rozlicza się z urzędem skarbowym co miesiąc i składa deklaracje VAT-7. W 2010 r. kwota podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną i zwolnioną spółki wynosiła 150 tys. zł (nie były to wydatki na zakup środków trwałych podlegających amortyzacji).
Stosowany w trakcie roku współczynnik wynosił 55 proc. W trakcie roku spółka odliczyła więc 82,5 tys. zł VAT naliczonego.
Po zakończeniu 2010 r. spółka obliczyła współczynnik na podstawie rzeczywistych danych w nim osiągniętych. Wyniósł on 65 proc. Różnica między współczynnikiem stosowanym w trakcie roku a współczynnikiem obliczonym po jego zakończeniu jest większa niż 2 pkt proc.
Spółka musi więc jednorazowo skorygować VAT naliczony w deklaracji za styczeń 2011 r. (składanej do 25 lutego).
Aby obliczyć kwotę korekty od przysługującego odliczenia (obliczonego na podstawie rzeczywistych danych), trzeba odjąć VAT odliczony na podstawie wskaźnika wstępnego:
150 tys. zł x 65 proc. – 150 tys. zł x 55 proc. = 97,5 tys. zł – 82,5 tys. zł = 15 tys. zł
Wynik jest dodatni. Oznacza to, że spółka powiększy kwotę podatku naliczonego, wykazując korektę w wysokości 15 tys. zł w polu 54 deklaracji VAT-7.[/ramka]
[srodtytul]Majątek trwały[/srodtytul]
Inaczej koryguje się VAT związany z zakupem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów – jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy i ich wartość przekracza 15 tys. zł.
Wtedy weryfikacji dokonuje się w ciągu kolejnych pięciu lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów w ciągu dziesięciu lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. W każdym z nich koryguje się odpowiednio 1/5 i 1/10 kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.
Jeśli wartość wskazanych składników majątku nie przekracza 15 tys. zł, to przedsiębiorca dokonuje tylko korekty rocznej – na zasadach przewidzianych dla zakupów bieżących.
[ramka][b]Przykład[/b]
Spółka świadcząca usługi ubezpieczeniowe i transportowe w 2009 r. kupiła budynek o wartości netto 500 tys. zł (plus 110 tys. zł VAT) z przeznaczeniem na siedzibę firmy. Spółka składa deklarację VAT-7D, czyli rozlicza się kwartalnie z VAT.
Współczynnik za 2008 rok wyniósł 90 proc. Spółka odliczyła więc 99 tys. zł podatku naliczonego. Po zakończeniu 2009 r. okazało się, że współczynnik za ten rok wynosi 85 proc. Powodowało to konieczność korekty podatku naliczonego (w deklaracji za I kw. 2010 r.). Jej wysokość obliczono w następujący sposób:
- odliczenie przy użyciu faktycznego współczynnika za 2009 r.
110 tys. zł x 85 proc. = 93,5 tys. zł
- kwota pierwotnego odliczenia (przy użyciu współczynnika za 2008 r.)
110 tys. zł x 90 proc. = 99 tys. zł
Różnica wynosi –5500 zł, a 1/10 tej kwoty to –550 zł.
Spółka wykaże ją w polu 53 deklaracji VAT-7D.
Po zakończeniu 2010 r. spółka obliczyła współczynnik za ten rok. Wynik to 80 proc. Spółka dokona więc kolejnej korekty w deklaracji za I kwartał 2011 r. w następującej wysokości:
- odliczenie przy użyciu faktycznego współczynnika za 2010 r.
110 tys. zł x 80 proc. = 88 tys. zł
- kwota pierwotnego odliczenia przy użyciu współczynnika za 2008 r.
110 tys. zł x 90 proc. = 99 tys. zł
Różnica wynosi więc –11 tys. zł, a 1/10 tej kwoty to –1100 zł.
Spółka w deklaracji za I kwartał 2011 r. wykaże tę wartość w polu 53 deklaracji VAT-7D.
Analogiczne obliczenia spółka musi wykonywać przez następne osiem lat.[/ramka]
[srodtytul]GDY PRZEDSIĘBIORCA SPRZEDA BUDYNEK LUB MASZYNĘ[/srodtytul]
Powstaje pytanie, jak należy postąpić, gdy w trakcie okresu korekty środek trwały zostanie zbyty lub zmieni się jego przeznaczenie
Pierwszy przypadek (sprzedaż) uregulowany jest w art. 91 ust. 4 – 6 [link=http://akty-prawne.rp.pl/Dokumenty/Ustawy/2004/DU2004Nr%2054poz%20535a.asp]ustawy o VAT[/link].
Zgodnie z nimi w razie zbycia opodatkowanego uznaje się, że środki trwałe służyły wyłącznie czynnościom opodatkowanym do końca okresu korekty. Jeśli natomiast zbycie korzystało ze zwolnienia (lub nie podlegało opodatkowaniu), to dla celów obliczania korekty przyjmuje się, że służyły wyłącznie czynnościom zwolnionym lub niepodlegającym opodatkowaniu.
Wówczas VAT koryguje się jednorazowo za cały pozostały okres korekty. Trzeba to zrobić w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż środka trwałego.
[ramka][b]Przykład[/b]
Spółka prowadzi działalność w zakresie poszukiwania złóż gazu. Ze względu na założenie spółek celowych (spółka jest ich 100-proc. udziałowcem) dla danych obszarów objętych koncesją poszukiwawczą często udziela pożyczek spółkom córkom (działalność zwolniona z VAT).
W 2009 r. spółka kupiła samochód osobowy o wartości 50 tys. zł plus VAT, służący zarówno działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej (nie ma możliwości bezpośredniej alokacji VAT naliczonego).
W związku z tym zakupem spółka potencjalnie może skorzystać z odliczenia 6000 zł VAT. Współczynnik obliczony dla 2008 r. wynosił 60 proc. (udzielanie pożyczek utraciło charakter sporadyczności). W związku z tym w 2009 r. spółka odliczyła 3600 zł (6000 zł x 60 proc.).
Po zakończeniu 2009 r. spółka obliczyła współczynnik na podstawie danych z tego roku, wyniósł on 61 proc. Różnica między współczynnikiem stosowanym z trakcie roku a obliczonym po jego zakończeniu nie przekraczała więc 2 pkt proc. Spółka nie korygowała więc VAT naliczonego.
W grudniu 2010 r. spółka podjęła decyzję o sprzedaży samochodu. Sprzedaż używanego samochodu osobowego jest zwolniona od VAT. Należy więc uznać, że w pozostałym okresie korekty samochód służył wyłącznie czynnościom zwolnionym. Dotychczasowy okres korekty to jeden rok,
zatem spółka w deklaracji za grudzień 2010 r. powinna wykazać korektę w wysokości 4/5 kwoty korekty całkowitej. Kwota ta będzie obliczona w następujący sposób:
- przysługująca kwota odliczenia do końca okresu korekty 0 zł
- korekta roczna (0 – 6000 zł) : 5 = –1200 zł
- kwota korekty do końca jej okresu 4 x (– 1200 zł) = –4800 zł
W polu 53 deklaracji VAT-7 za grudzień 2010 r. spółka powinna wykazać kwotę –4800 zł.[/ramka]
[srodtytul]Zmiana przeznaczenia[/srodtytul]
W razie zmiany przeznaczenia zakupionych towarów i usług, które są zaliczone do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o wartości przekraczającej 15 tys. w taki sposób, że podatnik miał pełne prawo do odliczenia i to prawo się zmieniło, korekty dokonuje odpowiednio przy każdej takiej zmianie w okresie korekty, czyli w okresie pięciu lat.
Wyjątkiem są nieruchomości i prawo wieczystego użytkowania gruntów, dla których okres korekty jest dziesięcioletni.
W takiej sytuacji VAT naliczony trzeba skorygować w deklaracji składanej za pierwszy okres rozliczeniowy następnego roku.
[ramka] [b]Przykład[/b]
Spółka prowadziła wyłącznie działalność opodatkowaną. W 2008 r. kupiła samochód ciężarowy za 60 tys. zł (plus 22 proc. VAT) i skorzystała z pełnego prawa do odliczenia VAT.
Po dwóch latach użytkowania samochodu (w 2010 r.) spółka podjęła także działalność zwolnioną, przy czym samochód używany był w obu rodzajach działalności. Po obliczeniu współczynnika za 2010 r. okazało się, że wynosi on 85 proc.
Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT spółka dokona korekty rocznej podatku naliczonego w rozliczeniu za styczeń 2011 r. Kwota korekty rocznej będzie obliczona w następujący sposób:
- kwota dokonanego odliczenia VAT 13 200 zł
- kwota odliczenia zgodnie z proporcją sprzedaży 13 200 zł x 85 proc. = 11 220 zł
- korekta roczna (11 200 zł – 13 200 zł) : 5 = –400 zł
Spółka wykaże tę kwotę ze znakiem ujemnym w polu 53 deklaracji VAT-7 za styczeń 2011 r. składanej do 25 lutego 2011 r. Podobnie spółka będzie korygować VAT za pozostałe dwa lata (do końca pięcioletniego okresu korekty). [/ramka]
[srodtytul] Co z wyposażeniem...[/srodtytul]
Podobnie koryguje się odliczenia dla zakupionego wyposażenia i środków trwałych o wartości nieprzekraczającej 15 tys. zł. Korekty dokonuje się jednak jednorazowo w deklaracji składanej za pierwszy okres rozliczeniowy po roku podatkowym, w którym nastąpiła zmiana. Jest jednak wyjątek od tej zasady.
W razie zmiany przeznaczenia w taki sposób, że nie przysługiwałoby w ogóle prawo do odliczenia (zmiana przeznaczenia wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu) lub przysługiwałoby pełne prawo do odliczenia (zmiana przeznaczenia wyłącznie do czynności opodatkowanych), VAT koryguje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła taka zmiana.
Korekty nie dokonuje się, jeśli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.
[srodtytul] ...i towarami[/srodtytul]
W przypadku towarów handlowych, surowców i materiałów nabytych z zamiarem wykorzystania do czynności dających pełne prawo do odliczenia lub do czynności, w stosunku do których prawo do odliczenia VAT nie przysługuje i niewykorzystanych zgodnie z przyjętym zamiarem do daty zmiany ich przeznaczenia, VAT naliczony koryguje się w deklaracji za okres, w którym zmiana przeznaczenia wystąpiła.
Typowym przykładem takiej sytuacji jest zmiana statusu podatnika z czynnego na zwolnionego lub odwrotnie.
Warto pamiętać, że korekta VAT ma skutki w podatku dochodowym. Zarówno [link=http://akty-prawne.rp.pl/Dokumenty/Ustawy/2010/DU2010Nr%2051poz%20307a.asp]ustawa o PIT[/link], jak i [link=http://akty-prawne.rp.pl/Dokumenty/Ustawy/2000/DU2000Nr%2054poz%20654.asp]ustawa o CIT[/link] wskazują, że wartość korekty wpływa odpowiednio na przychody i koszty uzyskania przychodów w miesiącu złożenia deklaracji VAT z wykazaną kwotą korekty.
[i]Autorka jest dyrektorem ds. podatków w KR Audyt sp. z o.o.[/i]
[ramka]
[b]Czytaj też:[/b]
[link=http://www.rp.pl/artykul/159382,610728_Jak-odliczac-w-firmie-VAT-na-podstawie-proporcji.html]Jak odliczać w firmie VAT na podstawie proporcji[/link]
[link=http://www.rp.pl/artykul/565095,579944_Zmiany-w-proporcji-odliczania-VAT.html]Zmiany w proporcji odliczania VAT[/link]
[link=http://www.rp.pl/artykul/56159,56804_Czy-korekta-VAT-dotyczy-wszystkich-srodkow-trwalych.html]Czy korekta VAT dotyczy wszystkich środków trwałych[/link]
[link=http://www.rp.pl/artykul/56159,260449_Odliczony-VAT-korygujemy-wedlug--nowych-regul.html]Odliczony VAT korygujemy według nowych reguł[/link]
[link=http://www.rp.pl/artykul/73844,378561_Zmiana-przepisow-o-korekcie-faktur-nie-rozwiala-watpliwosci.html]Zmiana przepisów o korekcie faktur nie rozwiała wątpliwości[/link]
[link=http://www.rp.pl/artykul/159382,592183_Trudniej-odliczyc-VAT-przy-zakupie-gruntu.html]Trudniej odliczyć VAT przy zakupie gruntu[/link]
[link=http://www.rp.pl/artykul/56159,89680_Jak-korygowac-proporcje-po-zmianie-ceny.html]Jak korygować proporcję po zmianie ceny[/link] [/ramka]
