[b]Jest to tzw. inwestycja w obcym środku trwałym. Czyli wartość nakładów ulepszających cudzy środek trwały. Ich rozliczenie często sprawia problemy przedsiębiorcom.

Boryka się z nimi nasz czytelnik. Chce założyć działalność gospodarczą i zamierza wynająć lokal na siedzibę. Umówił się z właścicielem, że go przystosuje na potrzeby działalności.

– Jak rozliczyć wydatki – czy to będzie inwestycja w obcym środku trwałym i trzeba ją amortyzować? [/b]– pyta czytelnik.

[srodtytul]Remont czy ulepszenie[/srodtytul]

Przede wszystkim trzeba ocenić, czy przeróbkę lokalu można uznać za remont, czy też będzie to jego ulepszenie. Przypomnijmy, że wydatki na remont są bezpośrednimi kosztami, natomiast nakłady na ulepszenie (powyżej 3500 zł w ciągu roku) powiększają wartość początkową środka trwałego i rozliczamy je poprzez odpisy amortyzacyjne.

Art. 22g ust. 17 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?n=1&id=346580]ustawy o PIT[/link] (art. 16g ust. 13 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=3EC0892953EAF58605FEE453B6E7CBF6?id=115893]ustawy o CIT[/link]) mówi o ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji. Przy czym [b]przeprowadzone prace muszą spowodować wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania[/b], mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Natomiast remont to prace, które polegają na odtworzeniu pierwotnej wartości użytkowej danej rzeczy i nie powodują jej wzrostu w stosunku do tej, jaką miała w dniu przyjęcia do używania.

Jeśli prace przeprowadzone przez czytelnika spowodują wzrost wartości użytkowej wynajętego lokalu (a tak prawdopodobnie będzie, bo jak sam pisze, chce go przystosować do potrzeb działalności), będziemy mieli do czynienia z inwestycją w obcym środku trwałym. Powinna być amortyzowana, jeśli jej wartość przekracza w ciągu roku 3500 zł.

Jak podkreślił [b]Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 listopada 2003 r. (I SA/ Wr 2220/01), „inwestycją w obcych środkach trwałych są działania podatnika odnoszące się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które będą zmierzały do jego ulepszenia, to znaczy polegające na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji (na przykład modernizacji wynajętego lokalu)”.[/b]

[srodtytul]Do kosztów tylko odpisy[/srodtytul]

Spójrzmy też na sprawę rozpatrywaną przez NSA w wyroku z 19 września 2008 r. (II FSK 641/ 07). W sporze z fiskusem chodziło o rozliczenie wydatków na mieszkanie, które syn wynajął ojcu na działalność gospodarczą, a konkretnie z przeznaczeniem na pomieszczenia socjalno-biurowe.

Najemca sporo w lokal zainwestował: obniżył sufity, wymienił okna i drzwi, ułożył panele, wykonał nowe instalacje elektryczne, wodno-kanalizacyjne i centralnego ogrzewania, wzmocnił drzwi antywyważeniowe i instalację alarmową.

Wydzielił też specjalną ścianką osobne pomieszczenia na archiwum i kserokopiarkę. Wydatki zaliczył bezpośrednio do kosztów. I to był powód sporu z fiskusem. Organy podatkowe uznały bowiem, że jest to inwestycja w obcym środku trwałym, która powinna być rozliczana stopniowo – w formie odpisów amortyzacyjnych.

Fiskusa poparł [b]Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (wyrok z 30 listopada 2006 r., I SA/Wr 661/06)[/b]. Uznał, że w tym wypadku doszło do ulepszenia lokalu poprzez adaptację pomieszczenia mieszkalnego do wykorzystania go w innym celu – na potrzeby działalności gospodarczej. Potwierdza to zgoda obu stron umowy najmu co do przekwalifikowania mieszkania na pomieszczenie socjalno-biurowe.

Jak czytamy w wyroku: [b]„nakłady poniesione na roboty zasadnicze (np. wykonanie sufitów, instalacji), jak również na roboty z nimi związane, stanowią w sumie wartość początkową inwestycji w obcym środku trwałym i mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jedynie w formie odpisów amortyzacyjnych, po zakończeniu inwestycji i jej oddaniu do używania”.[/b]

Przedsiębiorcy nie pomogła też skarga do NSA, który uznał, że nie zakwestionował on skutecznie stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe. Wynika z niego, że „prace realizowane przez skarżącego stanowiły ulepszenie wynajmowanego lokalu polegające na adaptacji pomieszczenia mieszkalnego do potrzeb działalności gospodarczej, a zatem związane z tym wydatki podlegały amortyzacji”.

[ramka][b]Decyduje treść umowy

Komentuje Tomasz Piekielnik doradca podatkowy i partner w kancelarii Piekielnik i Partnerzy[/b]

W umowach najmu często można znaleźć zapis, że najemca adaptuje pomieszczenie w zamian za niepłacenie lub zmniejszenie czynszu przez początkowy okres umowy.

Moim zdaniem nie wyklucza to prawa zaliczenia wydatków na inwestycję w obcym środku trwałym do kosztów.

Może się jednak pojawić wątpliwość, czy nie będzie miał tu zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o PIT. Mówi on, że nie są kosztem odpisy amortyzacyjne od tej części wartości środka trwałego, która odpowiada wydatkom zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Mogłoby się wydawać, że najemca nie może w takim wypadku amortyzować inwestycji w obcym środku trwałym w części refundowanej przez właściciela lokalu.

Ograniczenie to ma jednak zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy umowa najmu lokalu wprost przewiduje zwrot przez wynajmującego poniesionych przez najemcę nakładów.

Gdy w umowie nie ma takiego zapisu, zaniechanie poboru czynszu przez wynajmującego w zamian za przeprowadzenie modernizacji lokalu przez najemcę nie powinno być traktowane jako zwrot poniesionych wydatków. Nie może więc być mowy o wyłączeniu z kosztów odpisów amortyzacyjnych od tego ulepszenia.

Takie ustalenia między stronami odnośnie do sposobu wzajemnych rozliczeń w formie czynszu można bowiem uznać za rabat w cenie. Ma on charakter uznaniowy i może polegać właśnie na zaniechaniu poboru czynszu w początkowym okresie trwania umowy.

Podsumowując, dla możliwości zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od inwestycji w obcych środkach trwałych (w tym wypadku od ulepszeń w wynajmowanym lokalu) do kosztów duże znaczenie mają postanowienia umowy najmu.[/ramka]