Tzw. ryczałt od drobnych zleceń, bo zapewne o niego chodzi czytelnikowi, został unormowany w art. 30 ust. 1 pkt 5a [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?n=1&id=346580]ustawy o PIT[/link]. Przepis ten wszedł w życie 1 stycznia 2009 r. Ta forma opodatkowania nie jest jednak zupełną nowością, bo wcześniej, do końca 2003 r., obowiązywał także ryczałt od drobnych zleceń, ale dotyczące go unormowania różniły się znacznie od obecnych.

Ilość dostępnych na stronach internetowych indywidualnych interpretacji wydawanych na wniosek podatników i płatników świadczy o tym, że obecne przepisy dotyczące tego ryczałtu nie są dość klarowne i mogą budzić liczne wątpliwości.

Prawdziwą busolą przy interpretacji przepisów podatkowych jest, oczywiście, orzecznictwo sądów administracyjnych. Jednak orzeczeń dotyczących art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o PIT w dostępnych źródłach publikacji orzecznictwa jeszcze nie ma.

[srodtytul]Od jakich dochodów[/srodtytul]

Ryczałt jest w myśl art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o PIT obowiązującą formą opodatkowania, gdy

- suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z daną osobą nie przekracza miesięcznie 200 zł (może wynosić miesięcznie równo 200 zł) i

- umowa czy umowy są zawarte z osobą niebędącą pracownikiem danego przedsiębiorcy czy instytucji (płatnika).

Od należności z takiej umowy czy umów zawartych z tą samą osobą płatnik pobiera nie zaliczkę na podatek dochodowy, ale podatek zryczałtowany. Wynosi on zawsze 18 proc. należności.

Lista dochodów, które – pod warunkiem że nie przekraczają wskazanego limitu 200 zł – są opodatkowane w tej formie, jest dość długa. Są to dochody określone w art. 13 pkt 2 i 5 – 6 ustawy o PIT. Należą do nich, oprócz dochodów z umów-zleceń i o działo, także m.in. należności za zasiadanie w zarządach, radach nadzorczych, komisjach stowarzyszeń i spółek z o.o. oraz akcyjnych >patrz ramka.

Nie jest ważne, ile umów w miesiącu zawarł dany zleceniodawca z tym samym zleceniobiorcą, ale by łączna wysokość należności nie przekraczała miesięcznie 200 zł. W umowach, czy umowie, musi być podana miesięczna kwota należności.

[srodtytul]Jak ustalamy limit [/srodtytul]

[b]Interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie (IPPB2/415-375/ 09-4/LK)[/b] wskazuje, jak ustalać ten limit, jeśli z daną osobą zawarto kilka umów-zleceń w danym miesiącu, a nie wszystkie należności z tych umów zostały wypłacone w tym samym miesiącu, w którym zawarto umowy. Pytanie płatnika było takie: czy sumować należności z wszystkich umów zawartych w danym miesiącu, czy też sumować wszystkie wypłacone w danym miesiącu rachunki (kwoty)?

Izba uznała, że sumuje się należności wynikające z umów, a nie kwoty wypłacone w danym miesiącu. Wyjaśniła też, że art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o PIT nie ma zastosowania, jeśli w jednej umowie ustalono kwotę należności np. na 1000 zł, choćby należność przypadająca na dany miesiąc nie przekraczała 200 zł. Jeśli z jedną osobą zawarto dwie umowy na kwoty nieprzekraczające 200 zł (np. na 150 zł i 120 zł), to należności te się sumuje.

Limit 200 zł dotyczy należności z tego samego tytułu. Takimi oddzielnymi tytułami są np. umowa-zlecenie i udział w radzie nadzorczej.

[b]Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 2 lipca 2009 r. (IPPB2/415-267/09-4/MG)[/b] uznała, że umowa-zlecenie i umowa o dzieło zawarta przez tego samego płatnika (zleceniodawcę, zamawiającego) z tym samym podatnikiem są tym samym źródłem przychodu (jednym tytułem należności), jako że obie te umowy zostały wymienione w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT.

Zatem wypłacając w danym miesiącu należności osobie niebędącej pracownikiem, płatnik ma obowiązek zsumować przychód z obu tych umów dla ustalenia, czy ma pobrać podatek zryczałtowany, czy też zaliczkę na podatek dochodowy.

[srodtytul]Należność musi być z góry określona [/srodtytul]

Omawianym ryczałtem obciążone są tylko należności, których wysokość została w umowie ściśle określona, i to w okresie czy okresach miesięcznych. Z tego powodu przedstawiciele fiskusa uznają, że ryczałt ten nie obejmuje należności wypłaconych w jednym miesiącu w kwocie nieprzekraczającej 200 zł, jeśli z umowy wynika tylko sposób obliczania należności (przychodu), np. według stawki godzinowej, dziennej albo procentowej, według nakładu pracy, a nie jest wyraźnie wskazana jej miesięczna wysokość.

I tak w [b]interpretacji z 8 stycznia 2010 r. (ITPB2/415-834/ 09/MU) Izba Skarbowa w Bydgoszczy [/b]uznała, że nie są objęte tym ryczałtem umowy-zlecenia, w których zapisano, że „za wykonanie czynności strony ustalają wynagrodzenie w kwocie brutto 7,14 zł”.

Zleceniodawca jako płatnik obowiązany jest pobrać od należności z takich umów zaliczkę na podatek dochodowy, a nie ten ryczałt. Takie samo stanowisko zajęła [b]Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 2 grudnia 2009 r. (IBPBII/1/415-741/09/ASz). [/b]

Płatnik pytał o umowę-zlecenie zawartą w trybie zamówienia publicznego, w której zleceniobiorca zobowiązał się do dostarczenia 110 pism urzędowych dotyczących budowy kanalizacji sanitarnej, a wynagrodzenie dla niego wyniosło 1,80 zł od każdego doręczonego pisma. Choć należność dla zleceniobiorcy, który umowę wykonał w jednym miesiącu, wynosiła 198 zł, izba uznała, że skoro nie wynika z niej, jaka jest wysokość należności miesięcznej, oznacza to, że ryczałt nie ma zastosowania.

Można tu przytoczyć także [b]interpretację Izby Skarbowej w Warszawie z 27 listopada 2009 r. (IPPB2/415-56-/09-5/MG)[/b], dotyczącą umowy-zlecenia zawieranej z osobą, która miała wykonywać wszystkie obowiązki wynikające z grupowej umowy ubezpieczenia.

W umowie-zleceniu wynagrodzenie takiej osoby określono jako odpowiedni procent składki należnej z tytułu umowy ubezpieczenia grupowego. Również te należności są zdaniem izby opodatkowane na zasadach ogólnych, a nie ryczałtowo.

To samo dotyczy należności wypłacanych biegłym, adwokatom, kuratorom i świadkom za czynności wykonywane w ramach postępowania sądowego. Ich miesięcznej wysokości nie można bowiem przewidzieć. Ustala się ją nie w umowie, ale w postanowieniu sądu, a zasady jej ustalania określone są w odpowiednich rozporządzeniach ministra sprawiedliwości[b] (tak interpretacje: Izby Skarbowej w Warszawie z 24 sierpnia 2009 r., IPPB2/415-399/09-4/ AK, oraz Izby Skarbowej w Katowicach z 25 stycznia 2010 r., IBPBII/415-886/09/ASz). [/b]

Trzeba jednak zaznaczyć, że odmienne stanowisko w tej kwestii zajęła [b]Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 2 kwietnia 2009 r. (ITPB1/415-15/09/MR)[/b] w odniesieniu do należności biegłych. Według niej jeśli z sumy należności określonych w zleceniu wykonania przez biegłego określonych czynności wynika należność za miesiąc w kwocie nieprzekraczającej 200 zł, należy pobrać podatek zryczałtowany.

[srodtytul]Od twórców zaliczka z kosztami[/srodtytul]

Przy tej formie opodatkowania nie uwzględnia się żadnych kosztów uzyskania przychodu. Zapisano to wyraźnie w art. 30 ust. 3 ustawy o PIT. Przychód równa się więc dochodowi. Płatnik i podatnik nie mają wyboru. Nie mogą uzgodnić, że od takich umów płatnik będzie pobierał zaliczkę z uwzględnieniem kosztów 20-proc. dotyczących, w myśl art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o PIT, m.in. przychodów z tytułu umowy-zlecenia i o dzieło.

Jednak, zdaniem przedstawicieli fiskusa, jest inaczej, jeśli umowa-zlecenie lub o dzieło, w której należność miesięczna nie przekracza 200 zł, przewiduje przeniesienie praw autorskich, tj. jeśli wykonawca dzieła upoważnia zamawiającego to dzieło do korzystania z niego bez ograniczeń w ramach wynagrodzenia określonego w umowie. Przy czym to dzieło musi być utworem w rozumieniu prawa autorskiego, a jego wykonawca twórcą albo artystą wykonawcą w rozumieniu tego prawa.

Izba Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 29 czerwca 2009 r. (IPPB2/415-245/ 09-4/MK) uznała, że w takim wypadku jest to przychód z autorskich praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o PIT. Przychód taki nie jest więc objęty ryczałtem przewidzianym w art. 30 ust. 1 pkt 5a tej ustawy, lecz opodatkowany na zasadach ogólnych.

Płatnik ma zatem obowiązek uwzględnienia przy ustalaniu zaliczki na podatek dochodowy od takiej należności 50-proc. kosztów uzyskania przychodu. Stosuje przy tym najniższą stawkę podatkową określoną w skali podatkowej, czyli 18 proc.

[srodtytul]Mniej formalności[/srodtytul]

Zaletą zryczałtowanej formy opodatkowania jest to, że płatnika nie obciąża obowiązek przesłania zleceniobiorcy (ani urzędowi skarbowemu) rocznej informacji na PIT-11 ani jakimkolwiek formularzu. Potwierdził to podsekretarz stanu w [b]Ministerstwie Finansów w piśmie z 26 maja 2009 r. (DD 3/0602/26/MSA/09/BMI)[/b], będącym odpowiedzią na interpelację poselską.

Sporządzanie takiej informacji jest niepotrzebne. Dochodów bowiem tak opodatkowanych (podobnie jak innych opodatkowanych ryczałtowo) nie sumuje się z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych, np. z pracy na etacie, z innych umów-zleceń (art. 30 ust. 8 ustawy o PIT). Nie uwzględnia się ich w zeznaniu rocznym. Oznacza to m. in., że osoba, która miała w danym roku tylko dochody opodatkowane tym ryczałtem i ewentualnie także zwolnione z podatku (np. stypendium za wyniki w nauce), nie składa zeznania rocznego, a opodatkowane w takiej formie dochody nie wpływają na progresję podatkową.

Zryczałtowany podatek odprowadza się do urzędu skarbowego w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został pobrany. Właściwy jest urząd skarbowy według miejsca zamieszkania przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, a gdy płatnik (zleceniodawca) nie jest tą osobą, urząd skarbowy według siedziby albo miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (art. 42 ust. 1 ustawy o PIT).

Do końca stycznia następnego roku wskazani płatnicy w tym samym urzędzie skarbowym muszą złożyć roczną deklarację na formularzu PIT-8AR (art. 42 ust. 1a ustawy o PIT).

[ramka][b]Z działalności wykonywanej osobiście[/b]

Podatkiem zryczałtowanym objęte są – na warunkach wskazanych w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o PIT, następujące przychody wymienione w art. 13 pkt 2 i 5 – 9 tej ustawy:

- z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa,

- z uprawiania sportu oraz stypendia sportowe i przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych,

- otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek,

- przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników (chyba że należą się one przedsiębiorcy, bo wtedy są przychodem z działalności gospodarczej), a także inkasentów należności publicznoprawnych, przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej,

- otrzymywane przez osoby należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (spółek z o.o., stowarzyszeń, fundacji), niezależnie od sposobu ich powoływania,

- z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy-zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

– osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

– właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie na potrzeby związane z tą nieruchomością, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa punkcie poniższym,

- przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.[/ramka]