Od 1 stycznia 2005 do 31 grudnia 2008 r. koszty te były rozliczane za zasadzie kasowej. Zatem moment zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów przypadał na datę faktycznej wypłaty wynagrodzenia pracownikom/zapłaty składek do ZUS.

Od 1 stycznia 2009 r., na skutek nowelizacji przepisów [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=3EC0892953EAF58605FEE453B6E7CBF6?id=115893]ustawy o CIT[/link], możliwe stało się ich rozliczanie według zasady memoriałowej.

[srodtytul]Koszty wynagrodzeń[/srodtytul]

Należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=80474]ustawy o PIT[/link] (m.in. wynagrodzenia ze stosunku pracy lub pracy nakładczej), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy są kosztami uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Ten przepis daje pracodawcom możliwość rozliczenia kosztów z tytułu wynagrodzeń metodą memoriałową. Jednak pod pewnymi warunkami.

[srodtytul]Trzeba dotrzymać terminu[/srodtytul]

Przejście z metody kasowej na memoriałową jest zazwyczaj postrzegane przez przedsiębiorstwa jako korzystne, ponieważ pozwala na zwiększenie kosztów danego miesiąca z możliwością przesunięcia w czasie momentu faktycznej wypłaty środków.

Dlatego, aby przeciwdziałać nadużyciom polegającym na finansowaniu wydatków przedsiębiorstwa ze środków przeznaczonych na wynagrodzenia dla pracowników, ustawodawca postawił warunek.

Metodę memoriałową mogą stosować wyłącznie ci pracodawcy, którzy regularnie wypłacają wynagrodzenia, czyli w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy lub zgodnie z postanowieniami umowy wiążącej ich z pracownikiem.

Zgodnie z kodeksem pracy termin wypłaty wynagrodzenia powinien zostać określony w układzie zbiorowym pracy, regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania lub umowie o pracę.

Natomiast wynagrodzenie za dany miesiąc nie może być wypłacone później niż w ciągu pierwszych dziesięciu dni miesiąca następującego po miesiącu, za który jest należne.

[ramka][b]Przykład[/b]

W umowie o pracę zawartej przez panią Annę nie sprecyzowano terminu wypłaty wynagrodzenia. Według regulaminu pracy wynagrodzenie powinno być wypłacone nie późnej niż dziesiątego dnia następnego miesiąca.

Pracodawca wypłacił pani Annie wynagrodzenie za grudzień 2009 r. 5 stycznia 2010 r. Koszty terminowo wypłaconego wynagrodzenia pracodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowych już w grudniu 2009 r.[/ramka]

[ramka][b]Przykład [/b]

Z treści umowy o pracę pana Piotra wynika, że pracodawca powinien wypłacać mu miesięczne wynagrodzenie najpóźniej do szóstego dnia następnego miesiąca. Pan Piotr wynagrodzenie za grudzień 2009 r. otrzymał 12 stycznia 2010 r.

Ponieważ pracodawca nie wypłacił wynagrodzenia w terminie określonym w umowie o pracę, koszt wynagrodzenia za grudzień 2009 r. pracodawca będzie musiał rozpoznać jako koszt uzyskania przychodu już w nowym roku, tj. w styczniu 2010 r.[/ramka]

[ramka][b]Przykład [/b]

Pracodawca wypłacił pani Beacie wynagrodzenie za grudzień 2008 r. na początku stycznia 2009 r., zgodnie z umową i regulaminem pracy.

Czy koszty terminowo wypłaconego wynagrodzenia powinien był zaliczyć do kosztów podatkowych już w grudniu 2008 r. według nowych zasad, czy w styczniu 2009 r. według starych?

W tym wypadku koszty wynagrodzenia pracodawca mógł zaliczyć do kosztów podatkowych dopiero w styczniu 2009 r. (nowe przepisy weszły w życie 1 stycznia 2009 r. i nie działają wstecz).[/ramka]

[srodtytul]Składki ZUS, część pracownika[/srodtytul]

Wynagrodzenia są kosztem podatkowym w kwotach brutto, czyli przy uwzględnieniu składek ZUS w części finansowanej ze środków pracownika.

Zatem data zaliczenia wynagrodzeń do kosztów podatkowych jest jednocześnie datą zaliczenia do kosztów składek ZUS w części finansowanej ze środków pracownika.

Nie ma tu znaczenia, czy i kiedy pracodawca odprowadził te składki do ZUS. Sytuacja wygląda inaczej, gdy chodzi o składki ZUS pokrywane ze środków pracodawcy.

[srodtytul]Składki ZUS, część pracodawcy[/srodtytul]

Otóż składki na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika oraz składki na Fundusz Pracy (FP) i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (FGŚP) są kosztami uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1) z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne – w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,

2) z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony – nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

Według przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych od wynagrodzeń wypłacanych w danym miesiącu składki do ZUS należy zapłacić do piątego dnia następnego miesiąca (jeżeli pracodawca jest jednostką budżetową, zakładem budżetowym lub gospodarstwem pomocniczym) lub do 15 następnego miesiąca (w wypadku pozostałych pracodawców).

Jeśli wynagrodzenie było wypłacone w tym samym miesiącu, za który było należne, to do składek ZUS w części finansowanej przez pracodawcę oraz składek na FP i FGŚP opłaconych zgodnie z przepisami łatwo można zastosować metodę kasową.

[ramka][b]Przykład[/b]

Pracodawca wypłacił grudniowe wynagrodzenia 29 grudnia 2009 r. Składki ZUS zostały opłacone 15 stycznia 2010 r.

Zarówno wynagrodzenie, jak i składki ZUS (w części finansowanej przez pracownika i pracodawcę) będzie można zaliczyć do kosztów podatkowych grudnia 2009 r.[/ramka]

Problematyczne może być rozliczenie składek należnych od wynagrodzenia wypłacanego w miesiącu następnym po miesiącu, za który było należne.

[ramka][b]Przykład [/b]

Pracodawca, zgodnie z obowiązującym regulaminem pracy, wypłacił grudniowe wynagrodzenia 10 stycznia 2010 r. Składki ZUS z tego tytułu zostały opłacone 15 lutego 2010 r. (zgodnie z przepisami o ubezpieczeniach społecznych).

Koszty wynagrodzeń (wraz ze składkami ZUS w części finansowanej przez pracownika) powinien zaliczyć do kosztów podatkowych grudnia 2009 r.

Niestety, koszty składek ZUS w części finansowanej przez pracodawcę oraz składki na FP i FGŚP, jako że zapłacone do ZUS w lutym, należy zaliczyć do kosztów podatkowych lutego.

Mogłyby być one kosztami uzyskania przychodów w grudniu 2009 r. jedynie wtedy, gdyby zostały opłacone do 15 stycznia 2010 r. (a więc miesiąc przed terminem wynikającym z przepisów prawa).[/ramka]

[ramka][b]Dwie metody rozliczania kosztów[/b]

Generalnie można mówić o dwóch metodach rozliczania kosztów:

- metodzie kasowej i

- metodzie memoriałowej.

Zgodnie z metodą kasową wydatki są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, bez względu na datę uzyskania przychodu.

Natomiast metoda memoriałowa polega na rozliczaniu kosztów w momencie, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody.

Koszty wynagrodzeń i składek ZUS są przykładem kosztów podatkowych, których sposób rozliczania (zastosowania jednej z wymienionych metod) zależy od spełnienia określonych warunków.[/ramka]

[ramka][b]Wypłaty z tytułu umów cywilnoprawnych nadal ujmujemy kasowo[/b]

Warto pamiętać, że możliwość memoriałowego rozliczania kosztów wynagrodzeń dotyczy tylko wynagrodzeń ze stosunku pracy lub pracy nakładczej (oczywiście chodzi tu o wynagrodzenie zasadnicze i wszelkie inne świadczenia wynikające ze stosunku pracy).

Metoda memoriałowa nie ma zastosowania do kosztów umów cywilnoprawnych.

Zatem wynagrodzenia m.in. z tytułu umów-zleceń, umów o dzieło, kontraktów menedżerskich oraz umów o zarządzanie przedsiębiorstwem (również wypłacane z tych tytułów osobom zatrudnionym na etacie) są rozliczane na zasadzie kasowej i zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu ich faktycznej wypłaty. Dotyczy to także składek ZUS od tych wynagrodzeń.[/ramka]

[i]Anna Paryła jest doradcą podatkowym, starszą konsultantką w zespole Tax Management & Accounting Services w biurze PricewaterhouseCoopers w Krakowie

Monika Kurlit jest konsultantką w tym zespole [/i]

[b]Więcej o CIT-8 w naszym serwisie:[/b]

[i][link=http://www.rp.pl/temat/275289.html] rp.pl » Dobra Firma » Podatki » Podatek dochodowy » PIT i CIT » Deklaracje i zeznania » CIT-8 [/link][/i]