Jak rozliczyć pożyczkę od zagranicznego udziałowca

Załóżmy, że spółka z siedzibą za granicą (spółka babka) udziela pożyczki spółce powiązanej, należącej do tej samej grupy kapitałowej, będącej rezydentem w Polsce (spółka D). Pożyczka udzielona jest na spłatę zobowiązań zaciągniętych przez polską spółkę w 2008 r. wobec innej spółki z grupy (spółki matki) z siedzibą za granicą. Przyjrzyjmy się, jakie obowiązki formalne, informacyjne oraz zobowiązania podatkowe ciążą na polskiej spółce D.

[srodtytul]Od pożyczki PCC...[/srodtytul]

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC) umowy pożyczki udzielane przez spółki innym spółkom podlegają temu podatkowi według stawki 2 proc. Jednak jeśli ta czynność cywilnoprawna (pożyczka) została dokonana poza terytorium Polski oraz środki pieniężne znajdują się również poza granicami Polski, wówczas nie podlega ona PCC.

Oznacza to, że jeżeli pieniądze będące przedmiotem pożyczki udzielonej przez zagraniczną spółkę babkę polskiej spółce D będą znajdowały się poza granicami Polski i umowa zostanie podpisana przez obie strony również poza granicami naszego kraju, wówczas spółka D nie będzie zobligowana do zapłaty PCC.

[srodtytul]...a CIT od odsetek[/srodtytul]

Polska spółka wypłacając wynagrodzenie spółce babce w postaci odsetek od otrzymanej pożyczki, zobowiązana jest do pobrania zryczałtowanego podatku u źródła (działa w charakterze płatnika). Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT podatek ten wynosi 20 proc. przychodów z odsetek. Jednak na podstawie dwustronnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (zawartych między Polską i ponad 180 krajami) jego stawka może być zredukowana do 5 lub 10 proc. (w zależności od umowy), pod warunkiem że podatnik przedstawi certyfikat rezydencji. Jest to zaświadczenie wydane przez właściwy w danym kraju organ administracji podatkowej, który potwierdza, że spółka była w danym okresie rezydentem tego kraju. Prawidłowy certyfikat rezydencji zaświadcza, że spółka podlegała w kraju swojej rezydencji podatkowej opodatkowaniu od całości swoich dochodów, czyli tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Zatem w naszym przykładzie polska spółka D zastosuje obniżoną stawkę, pod warunkiem że otrzymała od spółki babki certyfikat rezydencji. Pobrany podatek powinna przekazać w terminie do siódmego dnia miesiąca następnego na rachunek urzędu skarbowego, właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

[srodtytul]Niezbędne informacje[/srodtytul]

W związku z wypłatą odsetek musi sporządzić i przesłać następujące deklaracje i informacje podatkowe:

[b]- IFT-2/IFT-2R [/b]– informację o wysokości przychodu uzyskanego przez spółkę babkę (w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym wypłaciła odsetki) dla spółki babki oraz urzędu skarbowego właściwego dla opodatkowania osób zagranicznych,

[b]- CIT-10R[/b] – deklarację o wysokości pobranego podatku u źródła (w terminie do końca pierwszego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym wypłaciła odsetki),

[b]- ORD-U [/b]– deklarację o zawartej umowie z nierezydentem (gdy suma należności albo suma zobowiązania wynikająca z takiej umowy/umów przekroczyła równowartość 300 tys. euro do końca trzeciego miesiąca następującego po zakończeniu roku podatkowego),

[b]- ORD-TK[/b] – informację o umowach mogących mieć wpływ na powstanie obowiązku podatkowego lub wysokość zobowiązania podatkowego innych osób, na pisemne żądanie organu podatkowego w terminie określonym przez wnioskujący organ.

Ponadto, na podstawie [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=FC7D982A56D80339045DF225C8153B9C?id=240392]rozporządzenia ministra finansów z 17 września 2007 r. w sprawie sposobu, zakresu i terminów wykonywania przez rezydentów dokonujących obrotu dewizowego oraz przedsiębiorców wykonujących działalność kantorową obowiązku przekazywania Narodowemu Bankowi Polskiemu danych niezbędnych do sporządzania bilansu płatniczego oraz międzynarodowej pozycji inwestycyjnej (DzU nr 183, poz. 1308)[/link], powinna sporządzić:

[b]- KZ[/b] – informację o zawartej umowie z nierezydentem dotyczącą otrzymanej pożyczki bez względu na kwotę pożyczki,

[b]- KZ-1[/b] – kwartalne sprawozdania z wykorzystania i spłat pożyczki otrzymanej od nierezydenta wraz z terminarzem przyszłych spłat, w sytuacji gdy pożyczka wynosi co najmniej 1 mln euro, składane do 20 dnia po zakończeniu kwartału.

[srodtytul]Koszt bez ograniczeń[/srodtytul]

Z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT wynika, że w przypadku udzielenia przez spółkę bezpośrednio powiązaną kapitałowo drugiej spółce pożyczki odsetki od tej pożyczki po przekroczeniu trzykrotności wartości kapitału zakładowego nie będą w tej części kosztem uzyskania przychodu. Ponieważ pożyczka otrzymana przez polską spółkę nie pochodzi od bezpośredniego udziałowca, zapłacone odsetki w całości będą dla niej kosztem podatkowym. Potwierdzają to wyjaśnienia Ministerstwa Finansów opublikowane w Biuletynie Skarbowym nr 2/2008 (szerzej na ten temat była mowa w DF z 26 lutego, „[link=http://www.rp.pl/artykul/268406.html]Pożycz od spółki babki, odliczysz odsetki bez ograniczeń[/link]”).

[srodtytul]Zobowiązanie czy pożyczka[/srodtytul]

Przyjrzyjmy się teraz zobowiązaniom polskiej spółki wobec jej udziałowca. Powstały one w 2008 r. i nie zostały dotąd spłacone. Istnieje ryzyko, że w razie ewentualnej kontroli organy podatkowe potraktują należności spółki matki jako swoistą długoterminową pożyczkę dla polskiej spółki. Takie przeklasyfikowanie może skutkować koniecznością zapłaty ewentualnych zaległości podatkowych przez spółkę matkę jako pożyczkodawcę wraz z naliczonymi odsetkami karnymi. Zobowiązania powstać mogą w takiej sytuacji z tytułu niewykazania przez pożyczkodawcę przychodu w okresie trwania umowy pożyczki z tytułu należnych mu odsetek. A to może w konsekwencji doprowadzić do zwiększenia kosztów po stronie pożyczkobiorcy, który zmuszony będzie do partycypacji w dodatkowych wydatkach (dodatkowe zobowiązanie podatkowe, odsetki) obciążających pożyczkodawcę.

[srodtytul]Kontrowersyjna interpretacja[/srodtytul]

Pozostaje jeszcze do rozstrzygnięcia kwestia ujmowania wartości zadłużenia spółki polskiej wobec jej spółki babki i brania tego zadłużenia pod uwagę na potrzeby ustalenia łącznej wysokości jej zadłużenia oraz zastosowania reguł „niedostatecznej kapitalizacji”, w sytuacji gdyby spółka polska zaciągnęła pożyczkę również od spółki matki. Zgodnie ze stanowiskiem MF opublikowanym w Biuletynie Skarbowym nr 2/2008 jest to konieczne.

Trudno jednak zgodzić się z taką interpretacją. Otóż skoro ustawowy bezpośredni udział w wysokości 25 proc. w kapitale drugiej spółki jest warunkiem koniecznym do zastosowania reguł cienkiej kapitalizacji, to tym samym wartość zadłużenia powinna odnosić się do udziałowców bezpośrednio posiadających 25 proc. kapitału w drugiej spółce, a na pewno nie powinno się rozszerzać wykładni na spółkę babkę, „spokrewnioną” z podmiotem polskim w trzeciej linii.

[i]Autor jest doradcą podatkowym, partnerem w spółce doradztwa podatkowego Taxplan[/i]

[ramka][b]Warto pamiętać o formalnościach[/b]

Z art. 720 § 2 kodeksu cywilnego wynika, że umowa pożyczki, której przedmiot przekracza kwotę 500 zł, powinna być zawarta w formie pisemnej. Brak formy pisemnej nie powoduje co prawda jej nieważności, ale może prowadzić do niekorzystnych skutków procesowych dla pożyczkodawcy. Nie jest bowiem w takiej sytuacji (bez zgody stron) dopuszczalny dowód z przesłuchania stron na fakt zawarcia umowy. Zawierając umowę pożyczki, należy również pamiętać, że zgodnie z art. 230 kodeksu spółek handlowych rozporządzenie prawem lub zaciągnięcie zobowiązania do świadczenia o wartości dwukrotnie przewyższającej wysokość kapitału zakładowego wymaga uchwały wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Jeżeli zatem wartość pożyczki udzielonej przez zagranicznego udziałowca spółce polskiej przekracza jej dwukrotność kapitału zakładowego a umowa spółki nie zawiera innych postanowień, wówczas dla legalności tej transakcji wymagane jest podjęcie uchwały wspólników o wyrażeniu na nią zgody. [/ramka]

[ramka][b]Konieczna dokumentacja[/b]