Przepisy zabraniają wrzucać do kosztów podatkowych kar umownych oraz odszkodowań za wady dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłokę w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłokę w usunięciu wad towarów lub wykonanych robót i usług. Inne płatności noszące znamiona kar, a niemieszczące się w tym katalogu, mogą być zatem uznane za koszty podatkowe, jeśli są poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Potwierdzają to zarówno[b] pismo Ministerstwa Finansów z 5 maja 1997 r. (PO 3-MD-722-114/97), jak i wyroki sądów (np. NSA z 27 stycznia 2003 r., III SA 1652/2001).[/b]

Sprawdźmy zatem, kiedy, zdaniem organów podatkowych, możliwy jest do wykazania związek kary umownej z przychodami podatnika.

[srodtytul]Wcześniejsze rozwiązanie[/srodtytul]

W razie wcześniejszego odstąpienia od umowy [b]o możliwości zaliczenia zapłaconej kary umownej do kosztów decydują okoliczności, które doprowadziły przedsiębiorcę do podjęcia takiej decyzji.[/b] Rozwiązanie umowy powodowane chęcią zapobieżenia stracie, która wystąpiłaby w razie dalszego wykonywania umowy, w opinii organów nie jest działaniem w celu osiągnięcia przychodu. Zapobieżenie lub zmniejszenie realnej lub potencjalnej straty nie mieści się w ustawowej definicji przychodu, a więc wydatki z tym związane nie są kosztem uzyskania przychodu[b] (tak m.in. NSA w wyroku z 13 grudnia 1996 r., SA/Łd 2683/95, oraz NSA w wyroku z 12 marca 1999 r., I SA/Po 1362/98)[/b]. W tym kontekście sądy często przytaczają argument [b](m.in. orzeczenie NSA z 26 października 2001 r., III SA 1266/00, z 16 maja 1997 r., III SA 1747/95)[/b] że odstąpienie od umowy mające na celu zapobieżenie stracie jest elementem ryzyka gospodarczego, którego podatnik przy użyciu przepisów podatkowych nie może przenosić na Skarb Państwa.

[srodtytul]Fiskus nieprzekonany[/srodtytul]

Pamiętajmy jednak, że wyroki te były wydawane w starym stanie prawnym, gdy definicja kosztów uzyskania przychodów mówiła jedynie o wydatkach poniesionych w celu uzyskania przychodów. Obowiązujące obecnie szersze ujęcie uwzględniające także wydatki poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów pozwala przypuszczać, że w określonych sytuacjach także rozwiązanie umowy w celu ograniczenia strat będzie stanowić element kosztów podatkowych. Fiskus niechętnie jednak odchodzi od przyjętej raz linii orzecznictwa.[b] I tak Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 5 września 2008 r. (IP-PB3-423-922/08-2/KB)[/b] stwierdza, że odstąpienie przez podatnika od umowy leasingu, mimo iż dyktowane rachunkiem ekonomicznym, nie przesadza o tym, że jest to działanie w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Innego zdania była[b] jednak Izba Skarbowa w Krakowie (pismo z 29 listopada 2007 r., PD-1/42180-41/07)[/b], uznając za prawidłowe stanowisko podatnika w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych kwoty kary umownej wynikającej z ugody sądowej.

[srodtytul]Wyższe przychody[/srodtytul]

Możliwe jest natomiast rozpoznanie kosztów podatkowych z tytułu zapłaconej kary, gdy podatnik udowodni, że odstąpienie od umowy jest działaniem zmierzającym do osiągnięcia większych przychodów. Wynika tak [b]z wyroku NSA z 27 stycznia 2003 r. (III SA 1652/2001)[/b]. Sytuacja taka może wystąpić, gdy rozwiązujemy umowę przedwstępną zawartą z kontrahentem, gdyż w chwili obecnej możliwe jest zawarcie nowej umowy z innym podmiotem na korzystniejszych dla nas warunkach. Podobnie zdecydował[b] Pomorski Urząd Skarbowy w Gdańsku (interpretacja z 25 maja 2007 r., DP/423-0067/07/AK)[/b].

[i]Autorka jest pracownikiem Europejskiego Centrum Doradztwa i Dokumentacji Podatkowej[/i]

[ramka]GPP>uwaga

Gdy podatnik jest w stanie wykazać związek pomiędzy zapłaconą karą umowną innego rodzaju niż ta wprost wykluczona w ustawie z kosztów podatkowych a uzyskanym przychodem – będzie miał możliwość rozpoznać ten wydatek jako koszt podatkowy.[/ramka]

[ramka][b]Niewywiązanie się z umowy[/b]

Nie ma możliwości potrącenia w kosztach podatkowych kar umownych uiszczonych w związku z niewykonaniem obowiązków wynikających z umowy. W takim bowiem przypadku brak przesłanki działania w celu osiągnięcia przychodu [b](por. wyrok NSA z 30 listopada 2006 r., II FSK 1388/2005).[/b]

Jeśli zaś usługa nie została wykonana w terminie, istotny jest powód opóźnień. Kara umowna zapłacona w związku ze zwłoką spowodowaną koniecznością usunięcia wad wykonywanych usług nie będzie kosztem podatkowym. Sankcja za niedotrzymanie terminu z umowy powstałego na skutek innych, obiektywnych przesłanek i niebędącego skutkiem zaniedbań podatnika będzie mogła być zaliczona w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Możliwy jest wtedy do wykazania związek pomiędzy karą a uzyskanym przez podatnika przychodem w związku z realizacją danej umowy. [/ramka]