Można zastosować 0-proc. stawkę, jeśli sprzedawca nie wiedział o fałszerstwie

Co w sytuacji, gdy dokument ten został sfałszowany? Taką sprawą zajmował się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (wyrok z 9 lipca 2008 r., I SA/Bk 162/08).

Orzeczenie to opisywaliśmy w artykule „Nie można karać podatnika za cudze błędy", ale ze względu na precedensowe podejście sądu warto bliżej przyjrzeć się tej sprawie.

Podatnik sprzedawał towary podróżnym. Potwierdzał to dokumentami tax free. Przy sprzedaży stosował 0-proc. stawkę VAT. Urząd kontroli skarbowej uznał jednak, że dokumenty nie zawierały potwierdzenia przez graniczny urząd celny wywozu towarów. W związku z tym sprzedawca nie miał prawa do 0-proc. stawki. Potwierdziła to izba skarbowa, a sprawa trafiła do WSA.

Spór dotyczył zarówno okresów rozliczeniowych sprzed przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, jak i po akcesji. Przypomnijmy, że przed wejściem do Wspólnoty instytucja zwrotu VAT podróżnym (czyli osobom mającym miejsce zamieszkania poza Polską) uregulowana była w art. 21a – 21e ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Teraz mówią o niej art. 126 – 130 ustawy o VAT, a system zwrotu podatku dotyczy osób, które nie mieszkają na terytorium Wspólnoty.

Jednak zarówno teraz, jak i poprzednio przesłankami zastosowania preferencyjnej stawki 0 proc. do towarów, od których sprzedawca dokonał zwrotu podatku podróżnym, było między innymi to, że kupujący musiał przedstawić imienny dokument wystawiony przez sprzedawcę, zawierający w szczególności kwotę zapłaconego podatku. Na dokumencie powinno być potwierdzone – przez graniczny urząd celny stemplem zaopatrzonym w numerator – wywiezienie towaru. Powinien też być do niego dołączony wystawiony przez sprzedawcę paragon z kasy rejestrującej.

Jak więc widać, jednym z warunków stosowania stawki 0 proc. jest potwierdzenie wywozu towaru odciskiem stempla. Określenie wzorca stempla w rozporządzeniu ministra finansów miało jednak jedynie charakter opisowy.

W omawianej sprawie organy podatkowe zakwestionowały właśnie odcisk stempla na dokumentach tax free, a także podpisy celników, twierdząc, że zostały sfałszowane. Ich zdaniem „dokumenty te nie spełniały ustawowego wymogu potwierdzenia wywozu towarów przez graniczny urząd celny”.

WSA w Białymstoku uchylił jednak ich decyzję. Dlaczego? Jak czytamy w orzeczeniu: „Biorąc pod uwagę regulacje zawarte w art. 15 (2) szóstej dyrektywy, ich interpretację dokonaną przez ETS w orzeczeniu z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-271/06 i zasady prawa wspólnotowego, bez wykazania, że podatnik wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności – wszelkiej staranności sumiennego kupca mógł i powinien zdawać sobie sprawę, że na wystawionym przez niego dokumencie tax free nie znajduje się odcisk stempla urzędu celnego lub też wymieniony w tym dokumencie towar nie został faktycznie wywieziony za granicę, nie można go pozbawiać prawa do zastosowania 0-proc. stawki podatku”.

Tymczasem organy podatkowe nie wykazały, że podatnik wiedział lub mógł i powinien przypuszczać, że na dokumentach nie ma autentycznych stempli, a towary nie zostały wywiezione. W związku z tym nie można zakwestionować zastosowanej przez niego 0-proc. stawki VAT.

Rozstrzygnięcie WSA w Białymstoku oparte zostało w głównej mierze na wytycznych Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości >patrz ramka. Organy podatkowe nie przeanalizowały stanu faktycznego i prawnego sprawy pod kątem przepisów dyrektywy. Tymczasem – co podkreślił WSA – mają obowiązek „interpretowania prawa krajowego w świetle tekstu oraz celu dyrektywy (czy też innego aktu prawa), aby zapewnić normom wspólnotowym moc wiążącą w prawie krajowym”.

Organy podatkowe jako nadrzędny warunek stosowania preferencyjnej stawki VAT stawiały wymóg materialnoprawny (poprawność formalną dokumentu tax free).

Warto przypomnieć, że podobne sprawy były już przedmiotem sporów sądowych. Na przykładzie wyroków WSA w Białymstoku można wskazać na korzystną dla podatników linię orzeczniczą (wyroki z 20 kwietnia 2006 r., I SA/Bk15/06, z 11 maja 2007 r., I SA/Bk 154/07, z 27 czerwca 2007 r., I SA/Bk 241/07), która później diametralnie się zmieniała w wyniku wyroku NSA z 25 października 2007 r. (I FSK 1092/07). NSA stwierdził w nim m.in.: „Skoro zatem podstawą zastosowania stawki 0 proc. ma być dokument stwierdzający określone zdarzenie, to nie powinno budzić wątpliwości, że chodzi tu o dokument cechujący się poprawnością materialną, a zatem taki dokument, który faktycznie potwierdza wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty”.

Wyrok WSA w Białymstoku z 9 lipca 2008 r. może być jednak – z uwagi na obszerną argumentację odwołującą się do przepisów dyrektywy oraz orzecznictwa ETS – przełomowy w dotychczasowym sposobie dokonywania wykładni przepisów mówiących o prawie do zastosowania 0-proc. stawki VAT.

Pamiętać jednak należy, że wyrok z 9 lipca 2008 r. – na co wskazuje jego uzasadnienie – odnosi swoje tezy tylko do zdarzeń po 1 maja 2004 r. W pozostałych przypadkach WSA w Białymstoku z całą konsekwencją podtrzymuje stanowisko wyrażone przez NSA w wyroku z 25 października 2007 r. Potwierdził to również w orzeczeniu z 2 lipca 2008 r. (I SA/Bk 114/08) odnoszącym się do zdarzeń z 2003 r. Uzasadnieniem takiego stanowiska – w opinii sądu – jest to, że zdarzenia, które miały miejsce przed akcesją Polski do Unii Europejskiej, nie są objęte możliwością odniesienia do nich uregulowań zawartych w dyrektywie oraz sposobów interpretacji wynikających z orzecznictwa ETS.

Budzi to wątpliwości przede wszystkim z uwagi na to, że obowiązujący przed 1 maja 2004 r. system prawny w naszym kraju umożliwiał również wskazanie zasad, na które w swoim orzeczeniu zwrócił uwagę ETS >patrz ramka. Zasada pewności prawa była przecież znana polskiemu sądownictwu na długo przed datą wydania tego orzeczenia.

WSA w Białymstoku w wyroku z 9 lipca 2008 r. oparł się na tezach zawartych w orzeczeniu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-271/06. Oto główne z nich:

- „art. 15 pkt 2 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG (...) należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia on się przyznaniu przez państwo członkowskie zwolnienia od podatku od wartości dodanej związanego z wywozem towarów poza terytorium Wspólnoty Europejskiej, gdy przesłanki tego zwolnienia nie są spełnione, lecz podatnik nie mógłby sobie z tego zdawać sprawy, nawet przy dołożeniu wszelkiej staranności sumiennego kupca, ze względu na sfałszowanie dowodu wywozu przedstawionego przez nabywcę”;