Kiedy faktura nie daje prawa do odliczenia

Tak orzekł WSA w Bydgoszczy 16 października 2007 r. (I SA/Bd 579/07)

.

Spółka w lutym 2005 r. kupiła nieruchomość. Transakcję tę opodatkowano VAT według stawki 22 proc. Tymczasem organ podatkowy stwierdził, że sprzedaż tej nieruchomości była zwolniona od VAT. Odmówił więc spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego, wskazując na § 14 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT z 27 kwietnia 2004 r. W myśl tego przepisu (już nieobowiązującego), gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku lub faktura nie dokumentuje żadnej faktycznej transakcji, to nie stanowi ona podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Podatnik zarzucił organom naruszenie art. 217 konstytucji, decyzję oparły bowiem na akcie rangi podustawowej, który w swoich postanowieniach powiela zapis wcześniejszego rozporządzenia (§ 50 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia z 1999 r.), co do niekonstytucyjności którego wypowiedział się TK.

Sąd oddalił skargę. Nie zgodził się z podatnikiem, że podstawy prawnej rozstrzygnięcia tej sprawy nie można było znaleźć nigdzie indziej poza rozporządzeniem. Zdaniem sądu prawo do odebrania skarżącemu możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej transakcję, która faktycznie była zwolniona, da się wyprowadzić z ustawy o VAT (do której od 1 czerwca 2005 r. został przeniesiony odpowiedni przepis), a także z prawa wspólnotowego. Podstawowe przepisy VI dyrektywy, chroniąc prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o naliczony, chronią nie jakiekolwiek transakcje, lecz tylko takie, które rzeczywiście wynikają z czynności opodatkowanych.

Wiesława Kozłowska, Zespół Zarządzania Wiedzą Podatkową Deloitte

Zgodzić się należy z poglądem WSA, że zgodnie z prawem wspólnotowym prawo do odliczenia podatku naliczonego może przysługiwać wyłącznie w stosunku do podatku, który jest rzeczywiście należny, a zatem wynika z czynności opodatkowanych VAT. Prawo takie nie przysługuje więc, jeżeli czynność była zwolniona albo nie podlegała opodatkowaniu. W wyroku w sprawie Genius Holding (C-342/87) Europejski Trybunał Sprawiedliwości stwierdził bowiem, że prawo do odliczenia nie ma zastosowania do podatku, który jest należny tylko dlatego, że został wykazany na fakturze.

Jednak rozstrzygnięcie bydgoskiego sądu wykracza poza literalne brzmienie przepisów. WSA nie oparł się bowiem na żadnym przepisie ustawy o VAT, ale odwołał się do zasad konstrukcyjnych podatku VAT.

Tymczasem Trybunał Konstytucyjny (SK 22/03) uznał za niekonstytucyjny identyczny przepis rozporządzenia z 1999 r., dotyczący braku prawa do odliczenia, gdy czynność opodatkowana zgodnie z fakturą w rzeczywistości była zwolniona lub nieopodatkowana VAT. Stwierdził, że przepis ten prowadzi do dolegliwego, automatycznego pogorszenia sytuacji jego adresatów w porównaniu z innymi podatnikami VAT, którzy odliczają podatek poniesiony i zawarty w fakturze VAT. W ocenie TK w takiej sytuacji następuje bezwarunkowe i bezwzględne przeniesienie całego ryzyka na kontrahenta nie w drodze ustawy, lecz rozporządzenia.

Trzeba zaznaczyć, że także WSA w Warszawie w wyroku z 13 sierpnia 2007 r. (III SA/Wa 1050/05) uznał, że § 14 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia z 2004 r. jest niekonstytucyjny i nie może mieć zastosowania w sprawie dotyczącej podobnego stanu faktycznego.

Zdaniem WSA pominięcie przy orzekaniu tego przepisu miało ten skutek, że nie było podstaw do zakwestionowania przez organy prawa spółki do odliczenia podatku naliczonego. Zatem złożenie przez spółkę skargi kasacyjnej na wyrok bydgoskiego WSA może zaskutkować jego uchyleniem.

Na zakończenie warto dodać, że obecnie ustawa o VAT zezwala na odliczenie podatku naliczonego w przypadku transakcji zwolnionej albo niepodlegającej opodatkowaniu, jeżeli kwota wykazana na fakturze została uregulowana. Natomiast od 1 stycznia 2008 r. nie będzie możliwości odliczenia podatku naliczonego w takich przypadkach, nawet jeżeli kwota wynikająca z faktury została zapłacona.