W poprzednich artykułach z tego cyklu omówione zostały narzędzia, które pozwalają:

- uniknąć negatywnych skutków braku konsekwencji organów podatkowych;

- odpowiednio zaplanować działania z uwzględnieniem ich skutków podatkowych.

Tym razem opisana zostanie utrwalona praktyka interpretacyjna, która różni się znacznie od opisanych wcześniej:

- ogólnych interpretacji podatkowych;

- objaśnień podatkowych;

- indywidualnych interpretacji podatkowych;

- samorządowych interpretacji podatkowych.

Czytaj także: Nowa ordynacja podatkowa i ustawa o rzeczniku praw podatnika

Dominujące wyjaśnienia

Przed 1 stycznia 2017 r. interpretacje indywidualne pozwalały uzyskać ochronę prawną tylko osobie, która o nią wystąpiła. Zastosowanie się do wyjaśnień zawartych w cudzych interpretacjach nie zapewniało ochrony prawnej.

Obecnie możliwe jest zyskanie bezpieczeństwa w przypadku zastosowania się do tzw. utrwalonej praktyki interpretacyjnej. Pojęcie to oznacza wyjaśnienia zakresu i sposobu stosowania przepisów prawa podatkowego, dominujące w interpretacjach indywidualnych wydawanych w takich samych stanach faktycznych lub w odniesieniu do takich samych zdarzeń przyszłych oraz w takim samym stanie prawnym, w trakcie okresu rozliczeniowego oraz w okresie 12 miesięcy przed rozpoczęciem tego okresu rozliczeniowego.

Jakie warunki muszą być spełnione

Z definicji wynika, że spełnione muszą być następujące warunki dla uznania, że mamy do czynienia z utrwaloną praktyką interpretacyjną:

1.

Powołujemy się na interpretacje wydane w sprawach podobnych do naszej.

2.

Wyjaśnienia muszą odnosić się do takiego samego stanu prawnego. W tym miejscu warto zwrócić uwagę na częste zmiany przepisów prawa podatkowego, które mogą skomplikować korzystanie z utrwalonej praktyki interpretacyjnej.

Przykład

Pan Jan Borowski odnalazł kilka interpretacji indywidualnych, odnoszących się do stanu faktycznego, który dotyczy również jego. Pan Jan uznał, że wystąpiła utrwalona praktyka, na którą może się powołać. Nie wziął jednak pod uwagę, że wszystkie te interpretacje zapadły w odmiennym stanie prawnym. Interpretacje dotyczyły możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku. Po wydaniu interpretacji, które wyszukał pan Jan, zwolnienie zostało zmodyfikowane. Tym samym zmienił się stan prawny, a pan Jan pomylił się uznając, że powołuje się na utrwalona praktykę interpretacyjną.

3.

Interpretacje muszą zapaść w określonym czasie.

Przykład

Pan Jan Borowski chce zastosować się do utrwalonej praktyki w maju 2019 r., który jest dla niego okresem rozliczeniowym podatku. Powinien brać pod uwagę interpretacje wydane w okresie od maja 2018 roku do maja 2019 roku (włącznie).

4.

Liczą się tylko interpretacje Krajowej Administracji Skarbowej (dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej). Interpretacje samorządowe nie mogą wygenerować utrwalonej praktyki interpretacyjnej w rozumieniu przepisów ordynacji podatkowej.

5.

Wyjaśnienia, na które chcemy się powołać, przeważają w odpowiednim zbiorze interpretacji podatkowych.

Z tego wynika, że zastosowanie się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej wymaga przeprowadzenia trzyetapowego procesu:

- wytypowania właściwego zbioru interpretacji indywidualnych;

- ustalenia dominującej linii wyjaśnień;

- zastosowania się do wyjaśnień.

Co jest wyjątkowego w tym narzędziu

W poprzednich artykułach cyklu omawiane były narzędzia, które wiązały się z indywidualnymi pismami. Utrwalona praktyka wynika ze zbioru, który spełnia opisane wcześniej warunki. W związku z tym ustalenie, że mamy z nią do czynienia, może być trudne. W przypadku interpretacji podatnik musi wykazać, że stan faktyczny zaistniały w jego sprawie odpowiada:

- okolicznościom przedstawionym w wydanej na jego wniosek interpretacji lub

- sytuacji opisanej w interpretacji ogólnej.

Dla uzyskania ochrony wnikającej z utrwalonej praktyki interpretacyjnej podatnik w pierwszej kolejności powinien wykazać, że utrwalona praktyka interpretacyjna w ogóle istnieje. Nie ma również gwarancji, że weryfikacja dokonana przez podatnika nie zostanie zakwestionowana przez organ podatkowy.

Przykład

Pan Jan Borowski chciał uzyskać ochronę prawną. Najpierw poszukiwał interpretacji ogólnych oraz objaśnień podatkowych, do których mógłby się zastosować. Niestety nic nie odpowiadało jego sytuacji. Dlatego przejrzał interpretacje indywidualne związane z interesującym go stanem faktycznym. Okazało się, że jest ich tak dużo, że wyznaczenie dominującej linii wyjaśnień byłoby bardzo skomplikowane. Pan Jan postanowił wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Złożenie wniosku będzie łatwiejsze. Ponadto powołanie się na konkretną (własną) interpretację jest bezpieczniejsze.

Przydatne narzędzie

Jak na razie można odnieść wrażenie, że utrwalona praktyka to narzędzie, którym łatwiej się skaleczyć, niż uzyskać coś pożytecznego. Pojawia się również pytanie po co analizować interpretacje wydane w cudzych sprawach, skoro można uzyskać własną.

Są jednak okoliczności, w których utrwalona praktyka może być bardzo użyteczna, a niekiedy może stanowić ostatnią deskę ratunku. Nawet najbardziej zapobiegliwy podatnik nie jest w stanie zabezpieczyć się na każdą ewentualność. Organ podatkowy może zaskoczyć domiarem tam, gdzie podatnik nie przewidywał problemów.

Przykład

Pan Jan Borowskiej jest bardzo ostrożny, kiedy chodzi o rozliczenia podatkowe. Jeżeli sprawa może wiązać się z dużą kwotą, to zawsze występuje o wydanie interpretacji indywidualnej. W kwestiach mniejszej wagi zapoznaje się z kilkoma interpretacjami indywidualnymi wydanymi w podobnych sprawach. Dzięki temu zyskuje pewność, że przyjęty przez niego sposób rozumowania nie sprowadzi go na manowce.

Mimo to organ podatkowy właśnie uraczył pana Borowskiego solidnym domiarem.

W sytuacji, o której mowa w przykładzie, warto przeprowadzić analizę dotyczącą interpretacji indywidualnych wydanych w podobnych sprawach. Może się bowiem okazać, że pan Jan zastosował się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej. Ponieważ wyjaśnienia, z którymi zapoznawał się rutynowo, mogą być jej elementem.

W takiej sytuacji odwołanie od decyzji zwiększającej wymiar podatku może być wzbogacone wnioskiem dotyczącym ewentualnego zwolnienia z podatku. O zwolnieniu, które urzeczywistnia ochronę prawną związaną z zastosowaniem się do utrwalonej praktyki, mowa była w artykule „Uzyskanie interpretacji pomoże uniknąć sporu z fiskusem" (DF z 13 maja br., str. D6-7).

Przykład

Pan Jan Borowski zwrócił się do doradcy podatkowego w sprawie odwołania od decyzji zwiększającej wymiar podatku. Po analizie odpowiednich interpretacji indywidualnych okazało się, że rozliczenie pana Borowskiego jest zgodne z utrwaloną praktyką interpretacyjną. W odwołaniu doradca podatkowy zawarł wnioski o:

1) uchylenie zaskarżonej decyzji (ze względu na naruszenie przepisów prawa);

2) w przypadku uznania, że decyzja zasługuje na utrzymanie w mocy, o zwolnienie z podatku (na podstawie art. 14m ordynacji podatkowej), w związku z zastosowaniem się strony do utrwalonej praktyki interpretacyjnej.

Rozpoznanie może być problematyczne

Wyodrębnienie utrwalonej praktyki interpretacyjnej nie musi być skomplikowane. Nie we wszystkich stanach faktycznych zapada niezliczona liczba interpretacji wymagających długotrwałej analizy. W takich sytuacjach opisane narzędzie może być dobrą alternatywą pozwalającą zaoszczędzić trochę czasu.

Zdarzają się sytuację, w których przegranie sporu z organem podatkowymi oznacza koniec firmy. Dlatego szukanie zabezpieczeń prawnych powinno być rutynową praktyką związaną z prowadzeniem (obsługą) działalności gospodarczej. Nie da się jednak przewidzieć wszystkich ewentualności wiążących się z rozliczeniem zobowiązań podatkowych. W sytuacjach podbramkowych warto mieć świadomość, że ochrona prawna może wynikać również z zastosowania się do dominującego sposobu rozstrzygania tożsamych spraw interpretacyjnych.

Autor jest głównym specjalistą w Urzędzie Miasta Szczecin

Podstawa prawna: art. 14n ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. DzU z 2019 r. poz. 900 ze zm.)