Podczas postępowania podatkowego organy skarbowe mają obowiązek zebrać pełny i wyczerpujący materiał dowodowy i ustalić wszystkie istotne elementy stanu faktycznego. Dopiero na takiej podstawie mogą wydać decyzje w indywidualnej sprawie podatnika.
Dokumenty nie zawsze wystarczą
W praktyce do ustalenia stanu faktycznego często wystarczy analiza dokumentacji podatkowej zgromadzonej przez podatnika i organy skarbowe. Wówczas przesłuchania stron i świadków to jedynie uzupełnienie materiału dowodowego.
Nie zawsze tak jednak jest. Bardziej skomplikowane transakcje mogą mieć bowiem różne skutki podatkowe – w zależności od ustalenia właściwej woli stron. Przykładem są umowy konsultingowe zawierane między podmiotami powiązanymi. W takich sytuacjach dowody uzyskane w wyniku przesłuchania stron i świadków mogą mieć kluczowe znaczenie dla przyszłej decyzji.
Podatnicy powinni zatem zwrócić uwagę na sposób prowadzenia postępowania przez organy podatkowe. Nie zawsze wiedzą oni, że mogą odmówić udzielenia niektórych informacji pracownikom fiskusa. W razie naruszenia ich uprawnień przez organy skarbowe podatnicy mogą starać się podważyć decyzję wydaną z naruszeniem ich praw.
przewiduje dwa typy osobowych źródeł dowodowych: świadków i stronę. Różnica pomiędzy tymi kategoriami ujawnia się w zakresie ich praw i obowiązków względem organu prowadzącego postępowanie.
Zeznanie świadka
Świadkiem jest każdy, kto może przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. O dopuszczeniu dowodu z zeznań świadków decyduje prowadzący postępowanie. Może on z urzędu uznać, że taki dowód jest potrzebny, bądź przychylić się w tym zakresie do wniosku strony.
Podatnik, który chce powołać określoną osobę na świadka, nie musi jej wcześniej informować o swoim zamiarze – wystarczy, że poda organowi podatkowemu jej personalia oraz adres. Strona powinna też podać tezy dowodowe, czyli okoliczności, które w jej ocenie zostaną ustalone w wyniku przesłuchania. Jest to bardzo ważne. Właściwie sformułowana i uzasadniona teza dowodowa może mieć bowiem wpływ na dopuszczenie tego dowodu przez organ podatkowy.
Składając wniosek o powołanie świadka trzeba jednak pamiętać, że nie każda osoba może nim być. Poza tym niektóre osoby mogą odmówić składania zeznań lub odpowiedzi na poszczególne pytania.
Kto nie zostanie świadkiem
Z art. 195 ordynacji podatkowej wynika, że świadkiem nie mogą być:
- osoby niezdolne do postrzegania lub komunikowania swych spostrzeżeń;
- osoby obowiązane do zachowania w tajemnicy informacji niejawnych na okoliczności objęte tajemnicą, jeżeli nie zostały w trybie określonym obowiązującymi przepisami zwolnione od obowiązku zachowania tej tajemnicy;
- duchowni prawnie uznanych wyznań – co do faktów objętych tajemnicą spowiedzi.
Kiedy można odmówić składania zeznań
Zgodnie z art. 196 § 1 ordynacji podatkowej zeznań
mogą odmówić:
- małżonek strony,
- dziadkowie i dzieci strony,
- rodzeństwo strony,
- powinowaci strony w pierwszym stopniu,
- osoby pozostające ze stroną w stosunku przysposobienia, opieki lub kurateli.
Ponadto świadek może odmówić odpowiedzi na pytania, gdy odpowiedź mogłaby narazić jego lub jego bliskich wymienionych powyżej na odpowiedzialność karną, karnoskarbową albo spowodować naruszenie obowiązku zachowania ustawowo chronionej tajemnicy zawodowej.
Powiadomienie z wyprzedzeniem
O terminie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka organ prowadzący postępowanie powinien poinformować stronę z co najmniej siedmiodniowym wyprzedzeniem. Ma to umożliwić stronie właściwe przygotowanie się do tej czynności. Strona i jej pełnomocnik może być bowiem obecna podczas przesłuchania. Ma też prawo zadawać świadkowi pytania.
7 dni
to minimalne wyprzedzenie, z jakim należy powiadomić stronę o przeprowadzeniu dowodu z przesłuchania świadka
Przed przystąpieniem do przesłuchania świadka organ podatkowy zobowiązany jest pouczyć go, w jakich okolicznościach może on odmówić zeznań lub odpowiedzi na pytanie. Musi też uprzedzić go o odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania. Jeśli nie dopełni tych obowiązków, to może to być przyczyną uchylenia decyzji przez organ wyższej instancji lub sąd.
Na takie uchybienie strona powinna jednak reagować od razu. Gdyby bowiem informacje uzyskane od świadka nie wniosły nic do sprawy, to taki zarzut, zgłoszony w przyszłości nie będzie podstawą do wzruszenia decyzji.
Odpytywanie strony
Na zupełnie innych zasadach organ podatkowy może przesłuchać stronę postępowania. Stroną jest przede wszystkim osoba, której interesów dotyczy prowadzone postępowanie. Zazwyczaj będzie to podatnik, płatnik lub inkasent oraz inne podmioty wskazane w art. 133 ordynacji podatkowej.
Oczywiste jest, że organ podatkowy może przesłuchać w charakterze strony wyłącznie osobę fizyczną. Co zatem w sytuacji, gdy stroną postępowania jest osoba prawna lub inna jednostka organizacyjna? Wtedy organ podatkowy powinien przesłuchać osobę upoważnioną do reprezentacji takiego podmiotu.
Legitymacja do reprezentacji musi wynikać z przepisów i określonych dokumentów statutowych, np. spółkę z o.o. co do zasady reprezentują członkowie zarządu i prokurenci, zatem te osoby mogą być przesłuchane przez organ podatkowy w charakterze strony.
Nie jest więc dopuszczalne przesłuchiwanie poszczególnych członków zarządu w charakterze świadków. Takie działanie organów podatkowych jest rażącym naruszeniem prawa, które może skutkować stwierdzeniem nieważności decyzji wydanej na podstawie takiego dowodu.
Nie trzeba odpowiadać
Organ podatkowy może przesłuchać stronę tylko wtedy, gdy ona się na to zgodzi. Niedopuszczalne jest stosowanie środków przymusu w celu sprowadzenia strony na przesłuchanie (można je natomiast zastosować wobec opornego świadka). Już w wezwaniu organ podatkowy powinien wyraźnie zaznaczyć, że strona może stawić się w siedzibie organu i złożyć zeznania wyłącznie po uprzednim wyrażeniu przez nią zgody.
Pouczenie, zawarte w wezwaniu, wskazujące na możliwość zastosowania sankcji wobec strony, w przypadku jej niestawiennictwa, jest naruszeniem art. 199 ordynacji podatkowej.
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 października 2005 r. (I FSK 185/05) „zgoda podatnika na jego przesłuchanie w charakterze strony jest warunkiem koniecznym do ważności takiej czynności i w konsekwencji możliwości wykorzystania złożonych przez stronę zeznań”.
Przed samą czynnością przesłuchania również nie można sugerować stronie, że zostaną wobec niej zastosowane negatywne sankcje, jeżeli nie wyrazi na nie zgody. Z orzecznictwa wynika, że zabronione są wszelkie działania organów podatkowych, które mogłyby zmierzać do ominięcia tego zakazu.
Przykładem jest orzeczenie NSA z 27 maja 2009 r. (II FSK 210/08). Sąd wskazał, że „jeżeli organ podatkowy zamiast przesłuchać – zgodnie z dyspozycją art. 199 ordynacji podatkowej – stronę, wzywa ją, pod rygorem odpowiedzialności porządkowej i bez pouczenia w przedmiocie prawa wyrażenia zgody na przesłuchanie, do przekazywania oświadczeń wiedzy, danych i informacji, które mogą zostać uznane za pozytywnie porównywalne do przesłuchania strony, to postępowanie takie narusza art. 199 ordynacji podatkowej, a w szczególności zagwarantowane w nim prawa strony”.
Nie jest także dopuszczalne zastępowanie zeznań strony, która odmawia przesłuchania w danej sprawie, protokołami zawierającymi zeznania tej osoby w innym postępowaniu podatkowym, które dotyczą tego samego stanu faktycznego. Działanie takie należy klasyfikować jako próbę ominięcia prawa przez organ podatkowy, co może skutkować uchyleniem jego decyzji w toku kontroli instancyjnej.
Podatnik przesłuchiwany w charakterze strony powinien być świadomy, że wyrażając zgodę na przesłuchanie, zgadza się na podleganie podobnym rygorom co świadek. Może być zatem pociągnięty do odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań.
Zgoda jako strategia procesowa
Należy jednak podkreślić, że raz wyrażona zgoda nie jest bynajmniej ostateczna. Zatem przed każdym kolejnym przesłuchaniem, w toku tego samego postępowania podatkowego, organ podatkowy powinien uzyskać osobną zgodę strony. W razie odmowy złożenia zeznań przez stronę czynność ta nie może zostać przeprowadzona.
Analogicznie, strona, która początkowo nie wyraża zgody na przesłuchanie, może na każdym etapie postępowania zmienić zdanie. Może być to zatem element prawnie dopuszczalnej strategii procesowej.
Autor jest doradcą podatkowym, właścicielem Kancelarii Prawno-Podatkowej Perfect z siedzibą w Sosnowcu
Czytaj także serwisach:
»
»
»
»
