Leasing z zagranicy, podatek w kraju

W wypadku leasingu operacyjnego nie ma wątpliwości, że są one należnościami licencyjnymi. Większy problem jest z leasingiem finansowym.

[srodtytul]Należności licencyjne[/srodtytul]

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=3EC0892953EAF58605FEE453B6E7CBF6?id=115893]ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych[/link] (CIT) podatek dochodowy z tytułu przychodów uzyskanych w Polsce przez podatników będących nierezydentami m.in. za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, ustala się w wysokości 20 proc. przychodów.

Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, które mają pierwszeństwo przed ustawodawstwem krajowym. W świetle wielu z nich użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego mieści się w definicji „należności licencyjnych”.

Zatem płatności dokonywane przez polskiego przedsiębiorcę na rzecz zagranicznego kontrahenta (objętego w Polsce ograniczonym obowiązkiem podatkowym) z tytułu korzystania z ww. urządzeń są należnościami licencyjnymi.

Przepisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania przewidują zasadniczo opodatkowanie należności licencyjnych w państwie źródła, tj. w państwie wypłaty, z uwzględnieniem odpowiedniej stawki określonej w umowie (zwykle niższej niż wskazana w ustawie o CIT).

Warunkiem skorzystania z takiej preferencyjnej stawki jest udokumentowanie miejsca siedziby zagranicznego kontrahenta uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

[srodtytul]Decyduje charakter płatności[/srodtytul]

Nie budzi wątpliwości, że w wypadku leasingu operacyjnego mamy do czynienia z „użytkowaniem lub prawem do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” (przy założeniu że przedmiotem leasingu są właśnie takie urządzenia). Zatem płatności z tego tytułu są należnościami licencyjnymi podlegającymi w Polsce podatkowi u źródła na wskazanych wyżej zasadach.

Z leasingiem finansowym nie jest już tak prosto. W tym wypadku należałoby wpierw określić charakter płatności dokonywanych przez polskiego przedsiębiorcę na rzecz zagranicznego leasingodawcy. Jak wiadomo, tego typu płatności składają się z części kapitałowej, tj. stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych, oraz części odsetkowej.

Część kapitałowa niewątpliwie nie jest uiszczana z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego (handlowego lub naukowego), można bowiem przyjąć, że jest to sposób na zwiększenie majątku korzystającego przez zaciągnięcie swego rodzaju kredytu na nabycie ww. urządzeń. Dlatego nie podlega ona w Polsce podatkowi u źródła.

[srodtytul]Co z odsetkami[/srodtytul]

Inaczej jest w wypadku części odsetkowej. Od strony ekonomicznej leasing finansowy zawiera w sobie ewidentnie element zakupu przedmiotu leasingu, w związku z tym można argumentować, że kwoty spłaty wartości początkowej są ceną sprzedaży, a co za tym idzie tylko odsetki są co do zasady zapłatą za możliwość korzystania przez leasingobiorcę z przedmiotu leasingu. Tak więc można byłoby przyjąć, że na gruncie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania tylko one powinny podlegać w Polsce podatkowi u źródła.

Potwierdza to interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 24 maja 2010 r. [b](IBPBI/2/423-316/10/BG)[/b], w której stwierdzono, że „jako należności licencyjne należy traktować wyłącznie należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania.

Tymczasem w przypadku umów, z których wynika, iż uiszczane przez korzystającego opłaty zawierają w sobie zarówno element spłaty wartości użytkowanego urządzenia, jak i element opłaty za użytkowanie tego urządzenia, należnością licencyjną będzie jedynie różnica między sumą rat zapłaconych (…) a ceną nabycia urządzenia przemysłowego przez korzystającego.

Innymi słowy w ramach pojęcia należności licencyjnych nie mieszczą się wszelkie opłaty związane z przeniesieniem praw własności do przedmiotu leasingu.

W świetle powyższego podatek u źródła należy zatem pobrać wyłącznie od części odsetkowej utożsamianej z płatnością za używanie urządzenia będącego przedmiotem umowy. Natomiast płatność dotycząca spłaty wartości przedmiotu umowy nie jest opłatą za jego używanie”.

Identyczne stanowisko zajęła też m.in. [b]Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacjach z 15 lipca 2009 r. (ITPB3/423-288/09/DK) i z 30 października 2008 r. (ITPB3/423-418b/08/DK)[/b].

[srodtytul]Sprzedaż na raty[/srodtytul]

Niekiedy jednak leasing może być – na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania – uznany za sprzedaż na raty. Wskazuje na to [b] interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 28 listopada 2008 r. (IPPB5/423-56/08-2/AJ)[/b].

Czytamy w niej: „dla potrzeb niniejszej interpretacji jako element ocenianego zdarzenia przyszłego przyjęto stwierdzenie (…), iż przedmiotowa umowa ma charakter umowy leasingowej (…).

Gdyby jednak okazało się, że np. umowa będzie przewidywała obowiązek, a nie opcję wykupu przedmiotu leasingu, opisany we wniosku stosunek prawny mógłby zostać uznany za tożsamy z instytucją sprzedaży ratalnej w rozumieniu powołanej umowy polsko-brytyjskiej”. W efekcie część odsetkowa rat leasingowych może być traktowana nie jako należność licencyjna z tytułu korzystania

z urządzenia przemysłowego/handlowego lub naukowego, lecz jako odsetki uiszczane w związku ze sprzedażą tych urządzeń na kredyt, opodatkowane w państwie siedziby ich odbiorcy (pod warunkiem że jest on uprawniony do ich otrzymania). Ryzyko takiego potraktowania pojawia się nie tylko na gruncie umowy polsko-brytyjskiej. Podobne postanowienia zawierają m.in. umowy zawarte z Austrią, Finlandią, Danią czy Holandią.

[ramka][b]Dwa rodzaje umów[/b]

Art. 17a pkt 1 ustawy o CIT mówi, że „przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej finansującym, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej korzystającym, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty”.

Dla celów podatkowych rozróżniamy dwa rodzaje leasingu: operacyjny i finansowy. Zasadnicza różnica między nimi dotyczy tego, kto jest uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Gdy nalicza je korzystający z przedmiotu leasingu, mamy do czynienia z leasingiem finansowym. W przeciwnym wypadku, tj. gdy przedmiot leasingu nadal amortyzuje finansujący, przyjmuje się, że jest to leasing operacyjny. [/ramka]