Podatek od nieruchomości: zły stan techniczny uzasadnia obniżenie stawki podatku

Jeżeli względy techniczne uniemożliwiają wykorzystanie gruntu, budynku czy budowli do prowadzenia działalności gospodarczej, obiekty takie podlegają opodatkowaniu według niższej stawki lub są wyłączone z opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Musi być w posiadaniu przedsiębiorcy

Przepisy ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: ustawa) przewidują, że do budynków oraz gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zastosowanie znajdują stawki podatku znacząco wyższe niż te, które są przewidziane dla innych kategorii budynków oraz gruntów (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz pkt 2 lit. b ustawy). Z kolei w przypadku budowli związek z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje o objęciu tych obiektów opodatkowaniem.

Związek z prowadzeniem działalności gospodarczej – w odniesieniu do budynków, budowli oraz gruntów – został zdefiniowany w sposób bardzo szeroki. Do uznania istnienia takiego związku wystarczy bowiem, że przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy.

W art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy wskazano jednak, że w przypadku, gdy ze względów technicznych przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych, przedmiot taki nie jest uznawany za związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. W konsekwencji, względy techniczne mogą zdecydować o obniżeniu stawki podatku w przypadku gruntów i budynków, a w przypadku budowli – o efektywnym zwolnieniu z opodatkowania.

Problemy z definicjami

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji „względy techniczne", co prowadzi do sporów pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi w zakresie ustalenia, jakie znaczenie należy nadać temu wyrażeniu. Słownikowa definicja „techniczny" to „odnoszący się do techniki jako dziedziny wiedzy" (sjp.pwn.pl).

Ten sam słownik definiuje technikę jako „wiedzę na temat praktycznego wykorzystania osiągnięć nauki w przemyśle, transporcie, medycynie itp. oraz praktyczne wykorzystanie tej wiedzy". Szeroki zakres znaczeniowy słowa „technika" prowadzi niejednokrotnie dokonującego wykładni do tautologii, jak np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 czerwca 2007 r. (II FSK 773/06), w którym stwierdzono, że „względy techniczne to takie, które mają związek ze stanem technicznym budynku".

Wydaje się, że w odniesieniu do nieruchomości względy techniczne należy rozumieć jako specyficzne cechy odnoszące się do właściwości fizycznych lub konstrukcyjnych przedmiotów opodatkowania oraz ich struktury wewnętrznej.

Zbliżoną definicję sformułował NSA w wyroku z 1 czerwca 2011 r. (II FSK 151/10), wskazując, że „wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności ze względu na stan techniczny dotyczyć może sytuacji, gdy przedmiot ten jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany w działalności trwale, i to niezależnie od woli podatnika, przy czym chodzi tu o takie wady fizyczne budynków i budowli, które w sposób stały, a nie przejściowy, uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, zgodnie z celem działalności, jak również inne występujące przeszkody faktyczne".

W odniesieniu do gruntów powszechnie przyjęto w orzecznictwie, że „przez względy techniczne należy rozumieć chemiczne, radioaktywne lub bakteriologiczne skażenie, które uniemożliwia jego użytkowanie przez jakikolwiek podmiot" (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 25 marca 2011 r., I SA/Lu 546/10).

Czy chodzi o całkowitą niemożliwość

Często spotykaną sytuacją w praktyce gospodarczej jest nabycie przez przedsiębiorcę takiej nieruchomości, która nie nadaje się do wykorzystywania na potrzeby konkretnego rodzaju działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorcę.

Przykładem takiej sytuacji może być nabycie gruntu nieposiadającego odpowiedniego dostępu do drogi publicznej przez przedsiębiorstwo transportowe lub kupno budynku przemysłowego wymagającego adaptacji przed przeznaczeniem na cele działalności handlowej.

Należy zatem postawić pytanie, czy przez względy techniczne uniemożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej należy rozumieć sytuację, w której niemożliwe jest prowadzenie jakiejkolwiek działalności gospodarczej. A może chodzi o działalność gospodarczą w zakresie prowadzonym przez danego podatnika?

Analiza orzecznictwa nie pozwala na udzielenie jednoznacznej odpowiedzi na tak postawione pytanie. Z jednej strony „w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przez względy techniczne należy rozumieć uwarunkowania konstrukcyjne obiektu będącego w posiadaniu podatnika oraz względy organizacyjne związane ze sposobem prowadzenia przez niego działalności gospodarczej" (wyrok NSA z 7 października 2010 r., II FSK 2080/08).

W innym wyroku NSA odmówił jednak uwzględnienia specyfiki działalności gospodarczej podatnika, uznając, że „wada techniczna przesądzająca o zaistnieniu względu technicznego, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy podatkowej, musi uniemożliwiać wykorzystanie gospodarcze gruntu w jakiejkolwiek działalności" (wyrok NSA z 14 marca 2012 r., II FSK 1748/ 10). Analizując orzecznictwo w tym zakresie, można stwierdzić, że bardziej rozpowszechnione jest drugie, niekorzystne dla podatników, stanowisko.

Za bardziej uzasadnione należy uznać pierwsze ze stanowisk, szczególnie w odniesieniu do gruntów, które co do zasady zawsze będą mogły być wykorzystane do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, natomiast wyłączona może być możliwość prowadzenia określonego rodzaju takiej działalności.

W przypadku gdy obiekt budowlany jest wyłączony z użytkowania na podstawie decyzji administracyjnej i to wyłączenie wynika ze złego stanu technicznego, zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne akceptują w przeważającej większości zastosowanie stawki dla „pozostałych" budynków.

Tak jak „pozostałe" budynki

Jak wskazał WSA w Lublinie w wyroku z 23 maja 2012 r. (I SA/Lu 599/11), „wyłączenie dotyczy sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej, a powodem tego jest zdarzenie niezależne od podatnika, dotyczące stanu technicznego nieruchomości.

W związku z tym, że przepisy podatkowe w zakresie definicji obiektów budowlanych odwołują się bezpośrednio do prawa budowlanego, sytuacja taka będzie miała miejsce np. w przypadku wydania przez organ nadzoru budowlanego decyzji o opróżnieniu bądź wyłączeniu z użytkowania całości lub części budynku ze względu na jego zły stan techniczny".

Trzeba podkreślić, że żaden przepis nie nakłada na podatnika obowiązku uzyskania decyzji administracyjnej dla potwierdzenia występowania względów technicznych uniemożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej z jego wykorzystaniem.

Przeszkody prawne

Względów technicznych w rozumieniu ustawy nie stanowią sytuacje, w których fizyczny stan nieruchomości uniemożliwia lub zasadniczo utrudnia jej wykorzystanie do prowadzenia działalności gospodarczej, lecz przyczyny takiego stanu nie wynikają zasadniczo z właściwości nieruchomości, ale z innych okoliczności. Jak stwierdził NSA w wyroku z 14 marca 2012 r. (II FSK 1748/10), „pojęcie »względy techniczne« nie obejmuje bowiem swoim zakresem ograniczeń w korzystaniu z nieruchomości wynikających z przepisów prawa, jak również ze sposobu użytkowania gruntu".

Na zastosowanie niższej stawki nie pozwala również doprowadzenie nieruchomości do stanu technicznego uniemożliwiającego jej wykorzystanie w wyniku działań lub braku działań podatnika. Przykładowo, niedoprowadzenie mediów do nieruchomości w wyniku sporu współwłaścicieli (wyrok NSA z 16 września 2011 r., II FSK 512/2010), „brak dostępu do drogi publicznej oraz zadrzewienie, zakrzewienie i zdewastowanie gruntów" (wyrok NSA z 14 lutego 2012 r., II FSK 1490/10) nie stanowią względów technicznych, o których mowa w ustawie.

Trzy przesłanki

Według ustawy, podatku można uniknąć, gdy posiadają nieruchomość, której

- nie można użytkować ze względu na fizyczne lub konstrukcyjne wady obiektu,

- brak możliwości użytkowania ma charakter trwały i nieprzemijający,

- podatnik nie wykorzystuje obiektu w prowadzonej działalności gospodarczej.

W obliczu wątpliwości interpretacyjnych podatnicy powinni jednak szczegółowo analizować sytuację poszczególnych obiektów przed uznaniem, że w ich przypadku zachodzą względy techniczne, o których mowa w ustawie.

Które obiekty są związane z działalnością

Zgodnie z art. 1a ust.1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Agnieszka Walter doradca podatkowy, starszy menedżer w zespole ds. podatku od nieruchomości Deloitte (biuro w Katowicach)

Komentuje Agnieszka Walter, doradca podatkowy, starszy menedżer w zespole ds. podatku od nieruchomości Deloitte (biuro w Katowicach)

Dziś stawka podatku dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prawie trzy razy wyższa od stawki dla budynków pozostałych, a budowle w złym stanie technicznym w ogóle nie podlegają opodatkowaniu.

Mając na uwadze nieprzemijający charakter względów technicznych uniemożliwiających korzystanie z nieruchomości, zmniejszenie zobowiązania podatkowego może się okazać znaczące dla wielu przedsiębiorców.

Przedsiębiorcy, którzy są w posiadaniu nieruchomości będących w złym stanie faktycznym, powinni dochować szczególnej staranności przy dokumentowaniu prawa do zastosowania niższej stawki podatku (lub wyłączenia z opodatkowania w przypadku budowli).

Wbrew stanowisku prezentowanemu przez niektóre organy i sądy administracyjne, decyzja organu nadzoru budowlanego zakazująca użytkowania obiektów ze względu na stan techniczny powinna być wystarczającym dowodem na niemożność ich biznesowego wykorzystania z przyczyn technicznych.

Nie można się przy tym zgodzić ze stanowiskami prezentowanymi w orzecznictwie, że jedynie odpowiedni akt administracyjny, taki jak pozwolenie na rozbiórkę czy zakaz użytkowania, może udokumentować okoliczność, iż dany przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze „względów technicznych". Przepisy ustawy nie obligują bowiem podatnika do legitymowania się stosownym aktem administracyjnym z zakresu prawa budowlanego.

Kolejną kwestią, na którą podatnicy powinni zwrócić uwagę, jest sporządzenie odpowiedniej dokumentacji potwierdzającej występowanie względów technicznych uniemożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem danych składników majątkowych. Wskazanym rozwiązaniem jest przygotowanie dokumentacji fotograficznej oraz uzyskanie opinii wydanej przez biegłego posiadającego odpowiednie uprawnienia z zakresu prawa budowlanego.

Skorzystanie z możliwości, jakie daje w tym zakresie ustawa, przy dochowaniu należytej staranności może przynieść podatnikom znaczne oszczędności.