Niestety mają poparcie niektórych sądów administracyjnych.
Wyjątkiem jest dość stara interpretacja z 29 sierpnia 2008 r. (ITPB3/423-369/08/PS), w której Izba Skarbowa w Bydgoszczy stwierdziła, że przedmiotem ubezpieczenia OC będzie szeroko pojęta ochrona interesu majątkowego podatnika przed zdarzeniami, które mogłyby narazić go na stratę.
W konsekwencji poniesienie wydatków z tytułu składek na ubezpieczenie majątkowe jest racjonalnym działaniem podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i wskazane wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT (w opisanym przypadku spółka była jednak nie tylko ubezpieczającym, ale i ubezpieczonym od szkodliwych działań jej organów).
Finansowanie cudzego wydatku
Ten sam jednak organ w interpretacji z 25 lutego 2011 r. (ITPB3/423-648/10/MK) stwierdził, że zgodnie z ustawą o CIT, tylko niektóre składki na ubezpieczenia majątkowe dotyczące pracowników mogą być kosztami uzyskania przychodów. A zatem składki płacone z tytułu zawartych innych umów ubezpieczenia nie mogą być uznane za takie koszty i to zarówno w stosunku do pracowników, jak i tym bardziej gdy są opłacane na rzecz osób niebędących pracownikami.
Organ odwołał się tutaj do art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT, jednak tylko taka argumentacja – w kontekście składek na ubezpieczenie OC organów spółek – została zakwestionowana przez Naczelny Sąd Administracyjny.
Ograniczenie dotyczy tylko pracowników
W wyroku z 14 czerwca 2011 r. (II FSK 212/10) NSA stwierdził, że z art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT wynika wprost, iż ma on zastosowanie do składek opłaconych z tytułu umów ubezpieczenia zawartych na rzecz pracowników.
Aby zatem z tego unormowania wywodzić konsekwencje podatkowe w stosunku do wydatków poniesionych z tytułu składek od ubezpieczenia zawartego na rzecz członków organów statutowych spółki kapitałowej, musieliby być oni jednocześnie jej pracownikami.
Jeżeli więc ze sprawy nie wynika, że członkowie organów pozostają ze spółką w stosunku pracy, to nie można uznawać, że składki ubezpieczenia zawartego na ich rzecz nie mogą być kosztami spółki na podstawie tego przepisu. Niezależnie od tego, czy ubezpieczenie OC mieści się w grupach ryzyka w tym przepisie wymienionych.
Niestety NSA nie rozstrzygnął, czy spółka może w ogóle zaliczyć składki do kosztów uzyskania przychodów (skarga kasacyjna ministra finansów była bowiem oparta tylko na naruszeniu przez WSA tego wskazanego przepisu ustawy o CIT).
Niezależnie jednak od tego Izba argumentowała, że opłacana składka ubezpieczeniowa nie dotyczy samej spółki (jej działalności), lecz wskazanych osób fizycznych w związku z ich działaniem bądź zaniechaniem działań przy wykonywaniu funkcji, za co otrzymują określone wynagrodzenie i przyjmują odpowiedzialność.
Polisa, zdaniem organu, zabezpiecza interes majątkowy sprawcy danej straty, nie samej spółki, a zatem nie można przyjąć, że ponoszone wydatki na opłacenie składki ubezpieczenia OC wypełniają dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Spółka ponosi bowiem de facto koszty z tytułu umowy ubezpieczenia, które dotyczyć mają innych podmiotów i powinny być przez nie finansowane, a takie wydatki nie są kosztem uzyskania przychodów.
Ani w sposób bezpośredni, ani pośredni nie mają związku z uzyskiwanym przychodem (ich poniesienie w żaden sposób nie wskazuje na związek z generowaniem przychodów z działalności przedsiębiorstwa).
Także Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 1 stycznia 2010 r. (IPPB5/423-647/09-2/AS) stwierdziła (wbrew obszernej argumentacji wnioskodawcy), że osoba fizyczna, przyjmując funkcję członka zarządu lub zasiadając w radzie nadzorczej spółki za określone wynagrodzenie, przyjmuje jednocześnie odpowiedzialność za pełnienie tej funkcji.
Skoro zaś spółka faktycznie ponosi koszty składki z tytułu umowy ubezpieczenia, które dotyczą innych podmiotów i powinny być przez nie finansowane, to wydatki takie nie mogą być kosztami uzyskania przychodów.
Zatem wydatki na pokrycie składek z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia OC na rzecz byłych, obecnych i przyszłych członków zarządu oraz pracowników pełniących określone funkcje kierownicze i nadzorcze, jak również na rzecz samej spółki w związku z ewentualnymi roszczeniami wniesionymi przeciwko niej za szkody wynikające z uchybień wskazanych osób fizycznych, nie mogą być uwzględnione w rozliczeniu podatkowym.
Ustawowe wyłączenie
Dodatkowo organy wskazują na treść art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych (uwaga, do tych ostatnich nie zalicza się zarządu) z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnienia tych funkcji. Zdaniem fiskusa koszt polisy, o ile nie ma w tym zakresie jasnych zapisów umownych, nie powinien być traktowany jako element wynagrodzenia osób wchodzących w skład organów.
W tym kontekście warto wskazać na ciekawe orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 22 października 2009 r. (III SA/Wa 873/09). Sąd podzielił argumentację spółki, że jeśli kwoty wydatkowane w związku z umową OC członków rady nadzorczej mogłyby być uznane za ich przychód z tytułu działalności wykonywanej osobiście (art. 13 ustawy o PIT), to konsekwencją jest brak możliwości umieszczenia ich w zakresie wyłączeń z art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT oraz jednoczesna możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.
Niekorzystny wyrok
WSA w Gliwicach w wyroku z 18 stycznia 2011 r. (I SA/Gl 830/10)
stwierdził, że składki ubezpieczenia OC organów spółek kapitałowych nie będą kosztem podatkowym spółki, bowiem wydatki, które spółka zamierza ponieść na opłacenie składek, nie mają na celu osiągnięcia przychodów przez spółkę, lecz mają „głównie chronić spółkę” i osoby pełniące określone funkcje w jej organach od odpowiedzialności (ubezpieczonymi byłaby spółka i podmioty zależne, wszelkie osoby fizyczne, które były, są obecnie lub będą członkiem zarządu, członkiem rady nadzorczej, dyrektorem generalnym, dyrektorem finansowym, prokurentem, głównym księgowym lub dowolnym pracownikiem jak również, w ograniczonym zakresie, nawet spadkobiercy powyższych osób oraz ich małżonkowie).
Zdaniem składu orzekającego, zasiadające w organach spółki osoby fizyczne poprzez fakt przyjęcia konkretnych funkcji otrzymują określone wynagrodzenie z tego tytułu, ale także ponoszą odpowiedzialność z tytułu pełnienia tych funkcji. Nie można zatem uznać za koszt uzyskania przychodu wydatków na składkę z tytułu ubezpieczenia, które w rzeczywistości dotyczy innych podmiotów.
Autorka jest doradcą podatkowym
