Od wielu lat zakup gruntu rolnego cieszy się niesłabnącym zainteresowaniem. Kupują je nie tylko rolnicy, ale także deweloperzy i osoby, które traktują takie nieruchomości jako opłacalną inwestycję. Ci ostatni nie zawsze zdają sobie sprawę, jak wiele pułapek zostało na nich zastawionych w prawie podatkowym. Wiele regulacji jest nieprecyzyjnych, więc łatwo popełnić błąd.

Zasady rozliczania podatku dochodowego od osób fizycznych przy sprzedaży gruntów rolnych są ściśle uzależnione od tego, do jakiej kategorii źródeł przychodów zostanie zaliczona transakcja.

Jeśli jest ona zawarta w ramach działalności gospodarczej, to podatnik wykaże dochód w wysokości różnicy między przychodem ze sprzedaży a kosztami jego uzyskania. Uwzględni więc koszty sprzedaży i nabycia nieruchomości. Przedsiębiorca opodatkuje sprzedaż według skali podatkowej lub 19-proc. stawką liniową.

Majątek prywatny

Natomiast przy sprzedaży nieruchomości z majątku własnego podatnika zasady opodatkowania zależą od momentu nabycia nieruchomości. Jeżeli od końca roku, w którym nabyto nieruchomości, upłynęło pięć lat, to ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Jeśli więc ktoś kupił, otrzymał w darowiźnie albo odziedziczył nieruchomość w 2005 r.  lub wcześniej, to może ją sprzedać bez podatku. Jeśli nabycie nastąpiło w 2006 r.,  sprzedaż jest obciążona 10-proc. zryczałtowanym podatkiem (można go uniknąć, przenosząc własność nieruchomości w 2012 r.).

Przy sprzedaży nieruchomości nabytych po 2006 r. sprzedający płacą 19-proc. podatek od dochodu. Nie znaczy to, że przepisy się nie zmieniały. W latach 2007 – 2008 obowiązywała ulga meldunkowa, która od 2009 r. została zastąpiona ulgą inwestycyjną (art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT).

Należy pamiętać, że jeśli grunt został przeniesiony z  majątku firmy do prywatnego, to jego sprzedaż nadal będzie opodatkowana na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej.

Dopiero gdy minie sześć lat między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieruchomość została wycofana z działalności, a dniem jego zbycia, sprzedaż będzie opodatkowana na zasadach przewidzianych dla majątku prywatnego (w praktyce oznacza to, że PIT się nie pojawi, ponieważ minęło pięć lat od nabycia).

Ulga w PIT

Dodatkowo, w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT,  ustawodawca przewidział zwolnienie przychodów osiąganych ze sprzedaży nieruchomości rolnej, jeśli zostaną spełnione następujące warunki:

Zmiana przeznaczenia gruntu, która nastąpi wiele lat po sprzedaży, nie powinna wpływać na rozliczenia sprzedawcy z tytułu PIT

• sprzedawane nieruchomości stanowią lub wchodzą w skład gospodarstwa rolnego;

• grunty w związku ze sprzedażą nie utraciły charakteru rolnego.

W praktyce okazuje się, że o ile pierwszy warunek nie budzi istotnych zastrzeżeń, o tyle drugi  jest przedmiotem licznych wątpliwości. Nie jest bowiem jasne, co należy rozumieć przez utratę rolnego charakteru oraz na jaki moment należy to ustalić.

Zarówno organy podatkowe, jak i sądy co do zasady zgadzają się, że utrata rolnego charakteru przez grunt jest zjawiskiem faktycznym i tym samym nie zależy od czynników formalnych (np. oznaczenia w ewidencji gruntów, przeznaczenia w miejscowym planie zagospodarowania przestrzeni, złożenie oświadczenia w treści aktu notarialnego). Tak wynika m.in. z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 września 2011 (II FSK 604/10).

Nie wypracowano jednak jednolitego stanowiska, jakie względy faktyczne decydują o utracie charakteru rolnego przez grunt oraz na kiedy należy je ustalić. W orzecznictwie podkreśla się, że o utracie charakteru rolnego może decydować osoba nabywcy, np. jeżeli przedmiotem jego działalności jest budowa mieszkań, można przypuszczać, że grunt został nabyty na cele tej działalności, a nie pod produkcję rolną (m.in. WSA w Białymstoku w wyroku z 31 sierpnia 2011, I SA/Bk 184/11).

Co oznacza zmiana przeznaczenia

Kolejną trudność budzi moment, na który należy ocenić utratę charakteru rolnego  gruntu (przeznaczenie go przez nabywcę na cele inne niż rolne). Zgodnie z treścią przepisu zmiana przeznaczenia gruntu musi mieć związek ze sprzedażą, czyli przypadki nabycia gruntu przez dewelopera, który bezpośrednio po nabyciu rozpoczął na gruncie proces inwestycyjny, mogą uniemożliwić skorzystanie ze zwolnienia (tak wynika np. z interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 22 sierpnia 2011, IPPB4/415-391/11-4/JK2).

Czy jednak ulga ma zastosowanie do sytuacji, gdy nabywca pozostawił grunt odłogiem przez kilka lat i dopiero później zmienił jego przeznaczenie? Czy  może to skutkować koniecznością zapłaty podatku nawet po kilku latach od sprzedaży (w takiej sytuacji nabywca teoretyczne również działał w związku z transakcją, w wyniku której stał się właścicielem gruntu)? Wydaje się, że nie. Według orzecznictwa obowiązek sprawdzania przeznaczenia gruntu jest ograniczony w czasie do momentu sprzedaży (np. wyrok WSA w Warszawie z 20 stycznia 2011, III SA/Wa 1262/10).

Zmiana przeznaczenia gruntu, która nastąpi później, nie powinna więc wpływać na rozliczenia sprzedawcy. Należy jednak pamiętać, że kwestia ta nie została wprost uregulowana. Może to prowadzić do sytuacji, gdy podatnicy będą musieli sprawdzać status gruntu do momentu przedawnienia się zobowiązania podatkowego.

Za takim rozumieniem przepisów opowiedziała się Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 6 maja 2011 (ITPB2/415-138/11/TJ). Z kolei z odpowiedzi tej samej izby z 11 kwietnia 2011 (ITPB1/415-23/11/DP) wynika, że niedopuszczalne jest skorzystanie ze zwolnienia, gdy podatnik w ogóle nie zainteresował się planami nabywcy.

Należy też pamiętać, że zwolnienia przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 28 i 131 (gdy przychody przeznaczono na własne cele mieszkaniowe) dotyczą tylko przychodów ze źródła sprzedaż nieruchomości (a nie działalności gospodarczej). Świadczy o tym odniesienie się w treści do „sprzedaży całości lub części nieruchomości”. Takie stanowisko potwierdził, w odniesieniu do art. 21 ust. 1 pkt 28, NSA w wyroku z 18 maja 2011 (II FSK 46/10).