Rachunek zysków i strat: Jak działa krąg kosztowy

Zagadnienie kręgu kosztowego oraz zachowania jego równowagi pojawia się w sytuacji stosowania przez przedsiębiorstwo porównawczego rachunku zysków i strat, uwzględniającego zmianę stanu produktów oraz koszty w układzie rodzajowym, ponoszone w związku ze sprzedażą wytworzonych produktów i determinujące wynik finansowy podmiotu. W skład kręgu kosztowego wchodzą konta:

- 49 „Rozliczenie kosztów",

- zespołu 5 „Koszty według typów działalności i ich rozliczenie",

- zespołu 6 „Produkty i rozliczenia międzyokresowe",

- 70–1 „Koszt sprzedanych wyrobów".

Przedsiębiorstwa wykorzystujące do ewidencji kosztów zarówno konta zespołu 4, jak i 5, w celu właściwego określenia zmiany stanu wyrobów w ramach sporządzanego porównawczego rachunku zysków i strat, we wszystkich sytuacjach „wejścia" lub „wyjścia" tych kosztów z kręgu, powinny pomocniczo prowadzić ewidencję uszczelniającą (uzupełniającą) krąg kosztowy za pośrednictwem kont obrotów wewnętrznych:

- 79–0 „Obroty wewnętrzne" oraz

- 79–1 „Koszty obrotów wewnętrznych".

Konta te służą do ewidencji kosztów wytworzenia produktów przeznaczonych na własne potrzeby podmiotu.

Jeżeli natomiast jednostka stosuje uproszczony rachunek kosztów (ewidencjonuje koszty jedynie w zespole 4), wówczas do utrzymania równowagi kręgu kosztowego służy wyłącznie konto 79-0 „Obroty wewnętrzne". Celem domknięcia kręgu kosztowego jest osiągnięcie w ciągu roku obrotowego zgodności salda konta 49 „Rozliczenie kosztów" oraz zmiany stanu produktów. Saldo konta „Rozliczenie kosztów jest bowiem wykazywane w wariancie porównawczym rachunku zysków i strat, jako pozycja A.II. „Zmiana stanu produktów".

Krok po kroku

Zrównoważony krąg kosztowy tworzą koszty proste działalności operacyjnej w układzie rodzajowym, ujmowane na kontach zespołu 4, które równolegle odnoszone są – za pomocą konta 49 „Rozliczenie kosztów" – i grupowane według typów działalności (funkcji) na odpowiednich kontach zespołu 5. Następnie, bezpośrednio lub przy wykorzystaniu konta 58 „Rozliczenie kosztów działalności", podlegają aktywowaniu na kontach zespołu 6 jako wyroby gotowe, półprodukty, produkty w toku oraz rozliczenia międzyokresowe. Ostatecznie, koszty te obciążają konto zespołu 7 „Koszt sprzedanych produktów", którego saldo na koniec roku bilansowego zasila konto 49 „Rozliczenie kosztów" (tym samym koszty z powrotem „wracają" na konto 49, domykając krąg kosztowy).

Ujmowanie zdarzeń gospodarczych na kontach z kręgu kosztowego powoduje, że saldo końcowe konta 49 „Rozliczenie kosztów" odpowiada zmianie stanu wyrobów na odpowiednich kontach zespołu 6 (czyli zmianie stanu niesprzedanych wyrobów gotowych, półproduktów, produktów w toku oraz rozliczeń międzyokresowych). Na dzień bilansowy przenoszone jest ono na wynik finansowy zapisem:

- Wn/Ma konto 49 „Rozliczenie kosztów"

- Ma/Wn konto 86 „Wynik finansowy"

Uwaga! Gdy wszystkie koszty poniesione w określonym czasie związane były ze sprzedanymi wyrobami, jednostka nie posiadała na początek roku obrotowego zapasów produktów bądź nie wystąpiły koszty działalności operacyjnej rozliczane w czasie, wówczas koszty te „wracają" na konto „Rozliczenie kosztów", na którym nie powstanie saldo. W rezultacie nie wystąpi także konieczność ustalania zmiany stanu produktów. Opisany przypadek występuje jednak rzadko.

Trzeba analizować

Ewidencja operacji na kontach z kręgu w korespondencji z kontami spoza kręgu (np. kontami: „Środki trwałe", „Środki trwałe w budowie", „Rozrachunki z pracownikami", „Pozostałe rozrachunki", „Materiały", „Towary", „Pozostałe koszty operacyjne") powoduje zakłócenie równowagi kosztowej (konto 49 nie zamyka się). Zachwianie równowagi kosztowej może być również spowodowane pozostaniem kosztów pod postacią zapasu wyrobów gotowych, półproduktów i produktów w toku na kontach zespołu 5 i 6 bądź poniesieniem kosztów operacyjnych, podlegających rozliczeniu w czasie. Wejście kosztów do kręgu kosztowego wymaga dokonania zapisu:

- Wn konto objęte kręgiem kosztów

- Ma konto 79–1 „Koszty obrotów wewnętrznych"

oraz równolegle

- Wn konto 79–0 „Obroty wewnętrzne"

- Ma konto nieobjęte kręgiem kosztów.

Wyjście kosztów z kręgu kosztów ujmuje się natomiast w ewidencji odwrotnie:

- Wn konto nieobjęte kręgiem kosztów

- Ma konto 79-0 „Obroty wewnętrzne"

oraz równolegle

- Wn konto 79-1 „Koszty obrotów wewnętrznych"

- Ma konto objęte kręgiem kosztów.

Saldo kredytowe konta 79–0 „Obroty wewnętrzne" musi odpowiadać saldu debetowemu konta 79–1 „Koszty obrotów wewnętrznych". Równoczesne zapisy na obydwu kontach gwarantują zachowanie wartościowej równości ich sald. Na dzień bilansowy saldo konta "Obroty wewnętrzne" jest zapisywane na dobro konta „Wynik finansowy", natomiast saldo konta „Koszty obrotów wewnętrznych" obciąża konto 49 „Rozliczenie kosztów" (domykając w ten sposób krąg kosztowy):

1. Przeniesienie salda konta obrotów wewnętrznych na wynik finansowy

- Wn konto „Obroty wewnętrzne"

- Ma konto „Wynik finansowy"

2. Przeniesienie salda konta kosztów obrotów wewnętrznych na rozliczenie kosztów